Учет лизингового имущества

Гражданско-правовые основы

Одной из форм арендных отношений является лизинг.

Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, кроме земельных участков и других природных объектов (ст. 666 ГК РФ).

Согласно ст. 607 ГК РФ непотребляемые вещи — это, например, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования. Кроме ГК РФ, лизинговые отношения регулируются также Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее — Закон N 164-ФЗ).

По договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести у определенного продавца в собственность определенное имущество для его передачи за плату на определенный срок в качестве предмета лизинга лизингополучателю (ст. 2, п. 4 ст. 15 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», ст. 665 Гражданского кодекса РФ).

Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга (п. 2 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ).

Имущество, переданное во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя (п. 1 ст. 11 Закона N 164-ФЗ). При этом по взаимному соглашению сторон лизинговое имущество может учитываться на балансе лизингополучателя или на балансе лизингодателя (п. 1 ст. 31 Закона N 164-ФЗ).

По окончании срока действия договора лизинга лизингополучатель может приобрести предмет лизинга в собственность, если это предусмотрено договором лизинга (п. 5 ст. 15 Федерального закона N 164-ФЗ). При этом в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга (п. 1 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ).

Учет лизинговых операций необходимо осуществлять согласно Приказу Минфина России от 17.02.1997 N 15, которым утверждены Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (далее — Указания).

Предмет лизинга на балансе лизингополучателя

Бухгалтерский учет

Если согласно условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то лизингополучатель учитывает лизинговые операции следующим образом.

Поступление лизингового имущества

Стоимость поступившего лизингового имущества отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга», в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства».

Затем затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость самого объекта списываются с кредита счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства», субсчет «Арендованное имущество» (абз. 2 п. 8 Указаний).

Из положений п. п. 4, 7, 8 ПБУ 6/01 и абз. 2 п. 8 Указаний следует, что если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то предмет лизинга принимается лизингополучателем на балансовый учет в составе основных средств по первоначальной стоимости, которая равна общей сумме задолженности перед лизингодателем по договору лизинга без учета НДС.

Расходы, понесенные лизингополучателем по доставке, доведению предмета лизинга до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации (в том числе проектные, монтажные и пусконаладочные работы), не подлежат включению в первоначальную стоимость предмета лизинга, учитываемого согласно договору финансовой аренды (лизинга) на балансе лизингополучателя (Постановление ФАС СЗО от 19.11.2010 по делу N А26-11541/2009, Определением ВАС РФ от 12.04.2011 N ВАС-251/11 отказано в пересмотре данного дела).

Лизинговые платежи

Начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства», в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» (абз. 2 п. 9 Указаний). То есть суммы причитающихся лизингодателю лизинговых платежей у лизингополучателя в этом случае расходом не признаются.

Амортизация

Начисление амортизации по объекту основных средств, являющемуся предметом договора лизинга, производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше трех.

Суммы амортизации отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг» (абз. 3 п. 9 Указаний, п. 50 Методических указаний).

Выкуп лизингового имущества

При выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей производится внутренняя запись на счетах 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств», связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств (абз. 2 п. 11 Указаний).

В случае если по условиям договора лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, он включает предмет лизинга в соответствующую амортизационную группу (п. 10 ст. 258 НК РФ).

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Первоначальная стоимость объектов ОС включается в расходы через амортизационные отчисления (пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ). При начислении амортизации лизингополучатель вправе к основной норме амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 3 (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).

Кроме амортизационных отчислений, ежемесячно в налоговом учете лизингополучателя могут признаваться расходы в виде лизинговых платежей за вычетом суммы амортизации по лизинговому имуществу, начисленной в соответствии с гл. 25 НК РФ (абз. 2 пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

По истечении срока лизинга организация может приобрести предмет лизинга в собственность, уплачивая выкупную цену.

Тогда, первоначальная стоимость выкупленного ОС будет равна его выкупной цене, указанной в договоре лизинга (без учета НДС) (п. 1 ст. 256, абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

При расчете амортизации организация может использовать оставшийся срок полезного использования приобретенного в собственность объекта ОС (п. 7 ст. 258 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В случае если по условиям договора лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, общая сумма НДС, подлежащая уплате по договору лизингодателю, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства».

Указанную сумму организация вправе принять к вычету по мере получения счетов-фактур от лизингодателя (пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Пример

Расходы лизингодателя, связанные с приобретением предмета лизинга, составили 944 000 руб., в том числе НДС 144 000 руб.

Общая сумма лизинговых платежей составляет 1 180 000 руб. (в том числе НДС 180 000 руб.).

Условиями договора лизинга предусмотрено внесение лизингополучателем 20-процентной предоплаты.

Авансовый платеж относится ко всему сроку лизинга, который равен 20 месяцам.

В налоговом учете срок полезного использования предмета лизинга установлен равным шести годам (предмет лизинга относится к четвертой амортизационной группе), при начислении амортизации организация применяет специальный коэффициент, равный 3.

Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете начисляется линейным способом (методом).

Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя. Организация применяет метод начисления.

По истечении срока действия договора лизинга предмет лизинга возвращается лизингодателю.

В бухгалтерском учете сумма ежемесячного лизингового платежа составляет 59 000 руб. (1 180 000 руб. / 20 мес.), в том числе НДС 9000 руб. (180 000 руб. / 20 мес.).

При этом 20 процентов цены договора лизингополучатель перечисляет авансом после заключения договора лизинга.

Перечисленный аванс не признается расходом лизингополучателя и учитывается в составе дебиторской задолженности с обособленным отражением в аналитическом учете (п. п. 3, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Таким образом, организация ежемесячно перечисляет лизинговый платеж в сумме 47 200 руб. (59 000 руб. — 59 000 руб. x 20%), в том числе НДС 7200 руб. (47 200 руб. / 118 x 18).

Кроме того, организация-лизингополучатель ежемесячно начисляет амортизацию по принятому на баланс предмету лизинга (п. 17 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

При линейном способе начисления амортизации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (п. 19 ПБУ 6/01).

В данном случае срок полезного использования предмета лизинга может быть установлен в бухгалтерском учете исходя из срока действия договора лизинга (20 месяцев) (п. 20 ПБУ 6/01).

В таком случае ежемесячная сумма амортизации составит 50 000 руб. ((1 180 000 руб. — 180 000 руб.) / 20 мес.).

В налоговом учете сумма предоплаты, перечисленная лизингодателю, не признается расходом в налоговом учете (п. 14 ст. 270 НК РФ).

В случае если по условиям договора лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, он включает предмет лизинга в соответствующую амортизационную группу (п. 10 ст. 258 НК РФ).

При этом первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (п. 1 ст. 257 НК РФ). То есть в данном случае первоначальная стоимость объекта основных средств для целей исчисления налога на прибыль составляет 800 000 руб. (944 000 руб. — 144 000 руб.).

При начислении амортизации по основным средствам из четвертой амортизационной группы, которые являются предметом договора лизинга, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3 (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта основных средств в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости этого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (п. 4 ст. 259, п. 5 ст. 259.1 НК РФ).

Поскольку организация использует специальный коэффициент, равный 3, ежемесячная сумма амортизации, начисленная в налоговом учете линейным методом, в данном случае составляет 33 333,33 руб. (800 000 руб. x 1 / (12 мес. x 6 лет) x 100% x 3) (п. 2 ст. 259.1 НК РФ).

Кроме амортизационных отчислений, ежемесячно в налоговом учете лизингополучателя признаются расходы в виде лизинговых платежей за вычетом суммы амортизации по лизинговому имуществу, начисленной в соответствии со ст. ст. 259 — 259.2 НК РФ (абз. 2 пп. 10 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Таким образом, сумма ежемесячного лизингового платежа, которую организация вправе учитывать в расходах в налоговом учете, составляет 16 666,67 руб. (59 000 руб. — 9000 руб. — 33 333,33 руб.).

Применение ПБУ 18/02

В данном случае сумму, уплачиваемую лизингополучателю по договору лизинга, организация учитывает в расходах в бухгалтерском учете через амортизационные отчисления. При этом ежемесячная сумма расходов составляет 50 000 руб.

В налоговом учете общая сумма расходов по договору лизинга учитывается через амортизационные отчисления и лизинговые платежи. При этом ежемесячная сумма расходов, как и в бухгалтерском учете, составляет 50 000 руб. (33 333,33 руб. + 16 666,67 руб.).

Таким образом, различий в порядке признания расходов между бухгалтерским и налоговым учетом не возникает.

В учете лизингополучателя расчеты с лизингодателем по лизинговым платежам будут отражены следующими проводками:

	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Перечисление аванса и получение предмета лизинга
Перечислен аванс по договору лизинга (1 180 000 x 20%)	76-6 «Задолженность по лизинговым платежам»	51 «Расчетный счет»	236 000	Выписка банка по расчетному счету
Принят к вычету НДС с перечисленной предоплаты (236 000 x 18 / 118)	68/НДС	76-НДС-ва	36 000	Договор лизинга, Счет-фактура, Выписка банка по расчетному счету
Отражена задолженность (без учета НДС) перед лизингодателем по договору лизинга (1 180 000 — 180 000)	08 «Вложения во внеоборотные активы»	76-5 «Арендные обязательства»	1 000 000	Акт приемки-передачи имущества в лизинг, Договор лизинга
Отражен НДС, подлежащий уплате по договору лизинга	19/НДС	76-5 «Арендные обязательства»	180 000	Договор лизинга
Предмет лизинга принят к учету в составе основных средств	01-2 «Полученное в лизинг имущество»	08 «Вложения во внеоборотные активы»	1 000 000	Акт о приеме- передаче объекта основных средств, Инвентарная карточка учета объекта основных средств
Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга
Начислен ежемесячный лизинговый платеж	76-5 «Арендные обязательства»	76-6 «Задолженность по лизинговым платежам»	59 000	Договор лизинга, Бухгалтерская справка
Принят к вычету НДС с суммы ежемесячного лизингового платежа	68/НДС	19/НДС		Счет-фактура
Начислена амортизация	20 «Основное производство»	02 «Амортизация основных средств»	50 000	Бухгалтерская справка-расчет
Перечислен ежемесячный лизинговый платеж (за вычетом уплаченного аванса)	76-6 «Задолженность по лизинговым платежам»	51 «Расчетный счет»	47 200	Выписка банка по расчетному счету
Восстановлен НДС с перечисленной предоплаты (9000 — 7200)	76-НДС-ва	68/НДС		Счет-фактура
На дату возврата предмета лизинга лизингодателю
Стоимость возвращенного предмета лизинга списана с учета	02 «Амортизация основных средств»	01-2 «Полученное в лизинг имущество»	1 000 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Предмет лизинга на балансе лизингодателя

Если согласно условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то лизингополучатель учитывает лизинговые операции следующим образом.

Поступление лизингового имущества отражается лизингополучателем на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» (п. 8 Указаний) в оценке, указанной в договоре (Инструкция по применению Плана счетов утверждена Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Начисление лизинговых платежей, причитающихся лизингодателю, за отчетный период отражается по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам», в корреспонденции со счетами учета затрат (п. 9 Указаний).

Возврат лизингового имущества

При возврате лизингового имущества лизингодателю его стоимость списывается с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства» (п. 10 Указаний).

Выкуп предмета лизинга

При выкупе предмета лизинга его стоимость на дату перехода права собственности списывается с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства». Одновременно производится запись на эту стоимость по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация собственных основных средств» (абз. 1 п. 11 Указаний).

Налоговый учет

В случае если по условиям договора лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, он включает предмет лизинга в соответствующую амортизационную группу (п. 10 ст. 258 НК РФ).

Лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В общем случае дата признания в составе расходов лизингового платежа зависит от метода учета доходов и расходов, который применяет лизингополучатель в налоговом учете.

Если лизингополучатель применяет метод начисления, то лизинговые платежи учитываются по мере их начисления (на последнее число отчетного периода) (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Если лизингополучатель применяет кассовый метод учета доходов и расходов, то лизинговые платежи учитываются на дату их перечисления лизингодателю (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Если по условиям договора лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, то при получении предмета лизинга НДС, указанный в договоре лизинга, не отражается в учете лизингополучателя.

Ели договором предусмотрена предоплата, то лизингополучатель, перечисливший предоплату лизингодателю, может принять к вычету НДС с суммы предоплаты (п. 12 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Налоговый вычет производится при наличии счета-фактуры, выставленного лизингодателем при получении предоплаты, платежного документа, подтверждающего перечисление суммы предоплаты, и договора, предусматривающего перечисление предоплаты (п. 9 ст. 172 НК РФ).

По мере начисления лизинговых платежей сумма НДС, предъявленная лизингодателем, может быть принята к вычету на основании пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ.

Одновременно подлежит восстановлению соответствующая сумма НДС, принятая к вычету с перечисленной предоплаты (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Пример

Общая сумма лизинговых платежей составляет 1 180 000 руб. (в том числе НДС 180 000 руб.).

Условиями договора лизинга предусмотрено внесение лизингополучателем 20-процентной предоплаты

Авансовый платеж относится ко всему сроку лизинга (20 месяцев).

Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя.

По истечении срока действия договора лизинга предмет лизинга возвращается лизингодателю.

В рассматриваемом примере сумма ежемесячного лизингового платежа составляет 59 000 руб. (1 180 000 руб. / 20 мес.), в том числе НДС 9000 руб. (180 000 руб. / 20 мес.).

При этом 20 процентов цены договора лизингополучатель перечисляет авансом после заключения договора лизинга. При этом перечисленный аванс не признается расходом лизингополучателя и учитывается в составе дебиторской задолженности на счете учета расчетов с лизингодателем.

Таким образом, организация ежемесячно перечисляет лизинговый платеж в сумме 47 200 руб. (59 000 руб. — 59 000 руб. x 20%), в том числе НДС 7200 руб. (47 200 руб. / 118 x 18).

В учете лизингополучателя расчеты с лизингодателем по лизинговым платежам будут отражены следующими записями:

баланс

Смотреть что такое «баланс» в других словарях:

• баланс — а м. balance f. 1. Равновесие сил в политическом и военном отношении. Возставлена ..балянция, или равновесие держав европских. АК 5 86. А для убежания еще большаго предосуждения, чтобы Висмар и Стральзунд в секвестрацию королю Прусскому не… … Исторический словарь галлицизмов русского языка

• БАЛАНС — (франц. balance, от balancer качать). 1) равновесие. 2) в бухгалтерии сведение счетов по приходу и расходу сумм для выяснения положения дела. 3) результат сравнения ввозной и вывозной торговли какой либо страны. Словарь иностранных слов, вошедших … Словарь иностранных слов русского языка

• балансёр — балансёр, балансёры, балансёра, балансёров, балансёру, балансёрам, балансёра, балансёров, балансёром, балансёрами, балансёре, балансёрах (Источник: «Полная акцентуированная парадигма по А. А. Зализняку») … Формы слов

• баланс — Бухгалтерский документ, отражающий положение ОКОИ на определенную дату, с перечнем активов и обязательств по этим активам. баланс Общее понятие,… … Справочник технического переводчика

• БАЛАНС — (от франц. balance весы) 1) количественное соотношение, состоящее из двух частей, которые должны быть равны друг другу, так как представляют поступление и расходование одного и того же количества денег, товара. Например, при равенстве экспорта и… … Экономический словарь

• Баланс — – общее понятие, отражающее метод изучения тех или иных экономических явлений путем сопоставления или противопоставления показателей, характеризующих разные стороны этих явлений. Например, бухгалтерский баланс фирмы или иного института… … Экономико-математический словарь

• БАЛАНС — 1. БАЛАНС1, баланса, муж. (франц. balance, букв. весы). Сводная ведомость расходных и приходных сумм при заключении счетов (бух.). Свести баланс. Торговый баланс. Баланс народного хозяйства. || Отношение общей стоимости экспорта к импорту (экон.) … Толковый словарь Ушакова

• БАЛАНС — 1. БАЛАНС1, баланса, муж. (франц. balance, букв. весы). Сводная ведомость расходных и приходных сумм при заключении счетов (бух.). Свести баланс. Торговый баланс. Баланс народного хозяйства. || Отношение общей стоимости экспорта к импорту (экон.) … Толковый словарь Ушакова

• баланс — сальдо, бухгалтерский (баланс, отчёт), балансовый отчёт; равновесие; эквилибр, бревно, коромысло Словарь русских синонимов. баланс сущ., кол во синонимов: 9 • баланс экстерн (1) • … Словарь синонимов

• Баланс — от фр. balance весы А. Документ, сдаваемый в налоговую инспекцию, в котором представлен балансовый отчет компании, организации. Б. Соотношение из двух частей, которые должны быть равны друг другу, так как представляют поступление и расходование… … Словарь бизнес-терминов

• Баланс — (от лат. bi lance, букв. с двумя чашками; англ., фр. balance; ит. bilancia) соотношение взаимосвязанных показателей какой либо деятельности, процесса (поступление и расходование, наличие и источники формирования). Используется в целях учета,… … Энциклопедия права

По своей сути лизинг – это разновидность аренды. Поэтому деятельность в этой сфере регулируется общими нормами гражданского законодательства как в отношении аренды, а также существуют специальные положения, относящиеся конкретно к лизингу. Кроме этого, лизинговая деятельность регулируется Федеральным законом от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

Хотя в законах прописаны общие правила ведения деятельности в сфере финансовой аренды, стороны таких отношений самостоятельно могут устанавливать различные условия договоров лизинга. В зависимости от этих условий учет лизинговых операций может существенно различаться.

Пожалуй, самым главным, которое наиболее влияет как на налоговый, так и на бухгалтерский учет, является условие о том, на балансе какой из сторон – лизингодателя или лизингополучателя – будет учитываться имущество.

Договор лизинга

По договору финансовой аренды лизингодатель обязан приобрести указанное лизингополучателем имущество и предоставить это имущество в пользование лизингополучателю. При этом последний самостоятельно определяет, у какого конкретно продавца должно быть приобретено это имущество.

В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга. Такое возможно, если договором предусмотрен переход права собственности на имущество к лизингополучателю.

Другими словами, главным отличием лизинга от договоров аренды является то, что лизингодатель целенаправленно покупает заранее известное имущество для предоставления его в лизинг у согласованного сторонами продавца. При аренде же передается собственное имущество, которое специально не приобретается под определенного арендатора.

Предметом по договорам лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, к примеру, здания, сооружения, транспортные средства, оборудование и другое движимое или недвижимое имущество. Исключение составляют земельные участки и иные природные объекты, а также имущество, свободное обращение которого запрещено законами.

Стоит отметить, что право собственности на предмет лизинга на протяжении действия договора остается у лизингодателя. У лизингополучателя есть право лишь на временное владение или пользование.

Но при этом лизинговое имущество может учитываться на балансе любой из сторон. Следовательно, и амортизацию будет исчислять тот, кто является балансодержателем. Это условие стороны согласовывают при подписании договора.

Срок действия договоров финансовой аренды участники устанавливают самостоятельно и фиксируют его в документе. Заключать такой договор, в отличие от аренды, на неопределенный срок нельзя, поскольку лизинговые платежи привязаны к сроку действия договора. Его можно только пролонгировать, при этом могут быть изменены или сохранены прежние условия. Также в договоре лизинга прописывают условия о размере, способе и периодичности оплаты лизинговых платежей.

Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок его действия, в которую входят:

• возмещение затрат лизингодателя по покупке и передаче предмета лизинга лизингополучателю;
• возмещение затрат по предусмотренным договором лизинга услугам;
• доход лизингодателя.

Платежи по договорам лизинга могут быть установлены:

• в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;
• в доле полученных в результате использования лизингового имущества продукции, плодов или доходов;
• в предоставлении лизингополучателем определенных услуг;
• в передаче лизингополучателем лизингодателю обусловленной договором вещи в собственность или во временное владение (пользование);
• в возложении на лизингополучателя затрат на улучшение предмета лизинга.

Также стороны могут предусматривать в договоре лизинга сочетание указанных форм или иные формы оплаты лизинга. Кроме этого, стороны могут договориться об изменении размера лизинговых платежей. Но изменять его можно не чаще чем раз в три месяца.

Передача имущества на баланс лизингополучателя

Как было отмечено выше, право собственности на имущество будет у лизингодателя. Но учитывать его может на своем балансе лизингополучатель.

Опасный момент

Лизингодатель может списать с расчетного счета лизинговые платежи в бесспорном порядке, если лизингополучатель не выплатит их больше двух раз подряд.

Передачу предмета лизинга отражают в учете на основании оправдательных документов – акта приема-передачи или другого документа, в котором отражен факт передачи.

Какой-либо специально установленной для этих операций формы документа нет. Хотя многие используют унифицированные формы акта приема-передачи. Форму № ОС-1 используют при передаче основных средств, форму № ОС-1а при передаче зданий и сооружений и форму № ОС-1б при передаче группы объектов основных средств (все эти формы утверждены постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7).

Вместе с тем участники лизинговых отношений могут самостоятельно разработать форму передаточного документа. Главное, чтобы в нем были все обязательные для этого реквизиты:

• наименование документа;
• дата составления документа;
• наименование организации, от имени которой составлен документ;
• содержание хозяйственной операции;
• натуральное и денежное выражение хозяйственной операции;
• лица, ответственные за совершение передачи имущества, с указанием должностей;
• личные подписи указанных лиц.

Лизингополучатель может учитывать имущество по инвентарному номеру, который присвоил лизингодатель. Для этого необходима копия или выписка из инвентарной карты лизингодателя по объекту основного средства. При этом лучше будет, если бухгалтер лизингополучателя откроет новые инвентарные карты на эти объекты на основании предоставленных копий. Форма инвентарной карты также унифицирована – форма № ОС-6.

1. Учет у лизингополучателя

Имущество на балансе лизингодателя

Это, пожалуй, самый простой и распространенный вариант. При нем лизингополучатель, как при обычной аренде, отражает имущество на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Предмет лизинга отражается по стоимости, указанной в договоре. Бухгалтер в таком случае отразит операции по получению имущества следующим образом:

ДЕБЕТ 001

– получено имущество в лизинг;

КРЕДИТ 001

– лизинговое имущество возвращено по окончании договора лизинга.

Аналитический учет по счету 001 ведется отдельно как по лизингодателям, так и по каждому объекту лизинга.

Амортизацию при таком варианте начислять будет лизингодатель, так как имущество отражается на его балансе. Кроме того, объект лизинга у получателя в налоговом учете отражения также не найдет. Это опять же связано с держателем баланса по имуществу.

Пример 1

ООО «Орбита» в марте 2010 года получило в лизинг торговое оборудование. В договоре лизинга стоимость предмета лизинга оценена в 1 700 000 руб. Имущество учитывается на балансе лизингодателя.

Договор лизинга закончился в марте 2012 года.

В бухгалтерском учете ООО «Орбита» надо отразить:

В марте 2010 года:

ДЕБЕТ 001

– 1 700 000 руб. – получено производственное оборудование в лизинг. В марте 2012 года:

КРЕДИТ 001

– 1 700 000 руб. – возвращено торговое оборудование по окончании срока действия договора лизинга.

Имущество на балансе лизингополучателя

При таком варианте лизингополучатель принимает имущество в качестве основного средства. Первоначальная стоимость формируется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», на субсчете «Имущество, полученное в лизинг» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» по субсчету «Арендные обязательства».

Это важно

Передача лизингового имущества на баланс лизингополучателя не является объектом обложения НДС. Поскольку собственником остается лизингодатель, независимо от того, на чьем балансе числится имущество, операции по реализации не происходит. Значит, стоимость имущества в учете лизингополучателя отражается без учета НДС.

Первоначальная стоимость складывается из стоимости согласно договору лизинга плюс затраты по доведению имущества до состояния, пригодного для использования.

В учете лизингополучателя надо отразить следующие проводки:

ДЕБЕТ 08, субсчет «Имущество, полученное в лизинг» КРЕДИТ 76, субсчет «Арендные обязательства»

– отражена стоимость лизингового имущества по договору;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60 (76, 70, 69 и другие)

– отражены затраты, связанные с получением лизингового имущества. После формирования в учете первоначальной стоимости имущество включаем в состав основных средств. Для этого к счету 01 «Основные средства» следует открыть субсчет «Имущество, полученное в лизинг».

Пример 2

Используем условия примера 1 и немного их изменим. Имущество учитывается на балансе лизингополучателя. Кроме этого, транспортировку торгового оборудования осуществляет ООО «Орбита» за свой счет. Транспортные расходы составили 59 000 руб., в том числе НДС – 9000 руб. Оплата транспортных расходов произведена в марте 2010 года.

Бухгалтеру нужно сделать следующие проводки (см. таблицу 1):

Таблица 1

Пояснение операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена стоимость полученного в лизинг оборудования			1 700 000
Отражены расходы на доставку оборудования			50 000
Учтена сумма «входного» НДС со стоимости услуг доставки
Введено в эксплуатацию оборудование, полученное в лизинг			1 750 000
Принят к вычету НДС со стоимости транспортных услуг
Оплачены транспортные услуги			59 000

Так как амортизацию на лизинговое имущество начисляет балансодержатель, то при этом варианте лизингополучатель сможет амортизировать его в бухгалтерском учете.

Начислять амортизацию можно с месяца, следующего за тем, в котором объект был принят к учету на счет 01 «Основные средства». Для целей бухгалтерского учета срок полезного использования можно принять как срок действия договора лизинга.

Если срок действия договора лизинга совпадает со сроком полезного использования объекта в бухучете, то это приведет к расхождению с налоговым учетом. Поэтому целесообразнее использовать в бухучете срок полезного использования, который установлен для налогового учета.

Отражать начисленную амортизацию в бухучете лизингополучатель должен в общем порядке, с использованием счетов учета издержек производства в зависимости от целей использования лизингового имущества в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств», по субсчету «Амортизация лизингового имущества». В этом случае делается проводка:

ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 44, 91) КРЕДИТ 02-9

– начислена амортизация по лизинговому имуществу.

Стоит отметить, что сумма начисленной амортизации непосредственно связана с начислением лизинговых платежей. Лизинговый платеж для целей бухгалтерского учета является расходом, и его рекомендуется отражать проводкой:

ДЕБЕТ 76, субсчет «Арендные обязательства» КРЕДИТ 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам»

– начислен лизинговый платеж за отчетный период.

Однако в таком случае отражения расхода для целей бухгалтерского учета не будет. В связи с этим лучше отражать лизинговый платеж как расход в общем порядке в зависимости от целей использования имущества:

ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 44, 91) КРЕДИТ 76 (6 0)

– начислен лизинговый платеж за отчетный период.

При этом, если лизингополучатель будет включать в расходы и лизинговый платеж, и амортизацию, это приведет к двойному учету расходов. Так что амортизацию надо отражать проводкой:

ДЕБЕТ 76, субсчет «Арендные обязательства» КРЕДИТ 02, субсчет «Амортизация лизингового имущества»

– начислена амортизация за отчетный период.

Пример 3

Воспользуемся условиями примера 2. При этом до -полним их. Пусть срок полезного использования торгового оборудования составляет пять лет. Поскольку оборудование принято на учет в качестве основного средства в марте 2010 года, то амортизацию надо начислять с апреля. Годовая норма амортизации составит:

1 : 5 лет X 100% = 20%.

Годовая сумма амортизации составит:

1 750 000 руб. X 20% = 350 000 руб. Следовательно, сумма амортизации за апрель составит 29 167 руб. (350 000 руб. : 12 мес.).

В бухгалтерском учете надо сделать следующие проводки (см. таблицу 2):

Таблица 2

Пояснение операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена стоимость полученного в лизинг оборудования			1 700 000
Отражены расходы на доставку оборудования			50 000
Учтена сумма «входного» НДС со стоимости услуг доставки
Введено в эксплуатацию оборудование, полученное в лизинг			1 750 000
Принят к вычету НДС со стоимости транспортных услуг
Оплачены транспортные услуги			59 000
Начислена амортизация за апрель по лизинговому имуществу			29 167

2. Учет у лизингодателя

По договору лизинга лизингодатель приоб­ретает имущество специально для лизинго­получателя. Для этого он заключает дого­вор купли-продажи с поставщиком обору­дования. Наличие договора купли-продажи обязательно для совершения сделки лизин­га имущества.

Операция по приобретению имущества должна найти отражение в учете.

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость формируется на счете 08 «Вло­жения во внеоборотные активы». Затем объект принимается к учету на счет 03 «Доходные вложения в материальные цен­ности».

При этом суммы НДС со стоимости при­обретенного имущества лизингодатель вправе принять к вычету.

После отражения операций по приоб­ретению имущества и принятию его на учет осуществляется передача лизингополучателю.

Имущество на балансе лизингодателя

Имущество следует отражать на счете 03 «Доходные вложения в материальные цен­ности» на субсчете «Имущество, передан­ное в лизинг». При этом к данному счету открывают и второй субсчет «Имущество, предназначенное для передачи в лизинг».

Передачу в лизинг отражают проводкой:

ДЕБЕТ 03, субсчет «Имущество, передан­ное в лизинг» КРЕДИТ 03, субсчет «Иму­щество, предназначенное для передачи в лизинг»

– передано имущество лизингополучате­ля в лизинг.

Амортизация в данном случае начисля­ется по общим правилам.

Начислять амортизацию в бухучете ли­зингодатель сможет с месяца, следующего за тем, в котором объект был принят к уче­ту на счет 03 «Доходные вложения в мате­риальные ценности».

Суммы начисленной амортизации по имуществу, переданному в лизинг, в учете будут отражены в общем порядке, как по собственному имуществу – на счете 02 «Амортизация основных средств». Однако амортизацию по лизинговому имуществу надо учитывать обособленно. Для этого можно открыть дополнительный субсчет «Амортизация по имуществу, переданно­му в лизинг».

Проводка по начислению амортизации будет выглядеть так:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02, субсчет «Аморти­зация по имуществу, переданному в ли­зинг»

– начислена амортизация по имуществу, переданному в лизинг.

Пример 4

000 «Лада» заключило с ООО «Орбита» в марте до­говор лизинга, согласно которому приобрело торго­вое оборудование. Стоимость оборудования составила

1 770 000 руб. (в том числе НДС – 270 000 руб.). Иму­щество учитывается на балансе лизингодателя.

ООО «Лада» оплатило продавцу торговое оборудо­вание в марте. В этом же месяце имущество передано лизингополучателю. Срок полезного использования составляет пять лет.

Годовая норма амортизации составит: 1 : 5 лет X X 100% = 20%.

Годовая сумма амортизации составит: 300 000 руб. (1 500 000 руб. X 20%).

Сумма амортизации за апрель составит: 25 000 руб. (300 000 руб. : 12 мес.).

Бухгалтер ООО «Лада» сделает следующие проводки (см. таблицу 3):

Таблица 3

Пояснение операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражены затраты на приобретение оборудования			1 500 000
Учтен НДС по приобретенному оборудованию			270 000
Произведена оплата оборудования			1 770 000
Принято к учету оборудование для передачи в лизинг			1 500 000
Принят к вычету НДС со стоимости оборудования			270 000
Оборудование передано в лизинг			1 500 000
Начислена амортизация за апрель по лизинговому имуществу			25 000

Имущество на балансе лизингополуча­теля

Вопрос о том, как учитывать лизингодате­лю имущество, если оно числится на балансе лизингополучателя, законодательно не раз­решен.

Стоит отметить, что для учета исполь­зовать счета учета финансовых результа­тов (счет 90 и 91) будет некорректно, по­скольку отсутствует переход права соб­ственности на имущество. Так что просто списать в расходы стоимость имущества нельзя.

Операцию по передаче имущества в лизинг на баланс лизингополучателя можно отразить по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (увеличить дебиторскую задолженность). То есть при передаче надо сделать про­водку:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 03

– передано лизинговое имущество на ба­ланс лизингополучателя. Предмет лизинга в этом случае отража­ется по первоначальной стоимости (стои­мости, по которой объект числится на ба­лансе лизингодателя в учете).

Одновременно лизингодатель отражает переданное имущество на забалансовом счете 011 «Основные средства, сданные в аренду». Стоимость имущества в данном случае указывается согласно договору ли­зинга.

Проводка на данную операцию:

ДЕБЕТ 011

– отражена на забалансовом счете стои­мость лизингового имущества, передан­ного на баланс лизингополучателя. За счет лизинговых платежей стоимость имущества будет списываться следующим образом:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 76

– отражены расходы в части стоимости имущества, включенной в лизинговый платеж за текущий период.

Амортизацию по лизинговому имуще­ству, которое передано, начислять не надо. В налоговом учете амортизация также на­числяться не будет.

Затраты на приобретение лизингового имущества будут учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реа­лизацией. При этом учитывать такие расходы нужно в тех отчетных периодах, в которых предусмотрены лизинговые платежи. При этом указанные расходы учитываются в сум­ме, пропорциональной сумме лизинговых платежей (аналогично бухгалтерскому учету).

Пример 5

ООО «Лада» заключило с ООО «Орбита» в марте договор лизинга на три года (36 мес.), согласно которому приоб­рело торговое оборудование. Стоимость оборудования составила 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.). Имущество учитывается на балансе лизингополучателя.

Оплата за оборудование произведена в марте. В этом же месяце имущество передано на баланс лизингополу­чателя.

Общая сумма лизинговых платежей за весь период лизинга составляет 1 699 200 руб. (в том числе НДС – 259 200 руб.). Стоимость имущества равна общей сумме лизинговых платежей и составляет 1 699 200 руб. Ли­зингополучатель выплачивает лизинговые платежи еже­месячно по 47 200 руб. (в том числе НДС – 7200 руб.).

ООО «Лада» рассчитывает налог на прибыль ежеме­сячно.

Для определения суммы затрат, связанных с приоб­ретением оборудования, которую можно включить в рас­ходы по налогу на прибыль за март, надо рассчитать пропорцию:

40 000 руб. : (1 699 200 руб. – 259 200 руб.) X 100% = = 2,7778%. Следовательно, за март можно включить в состав прочих расходов сумму в размере 27 778 руб . (1 000 000 руб. X 2,7778%).

ООО «Лада» в учете отразит следующие проводки (см. таблицу 4).

Таблица 4

Пояснение операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражены затраты на приобретение оборудования			1 000 000
Учтен НДС по приобретенному оборудованию			180 000
Произведена оплата оборудования			1 180 000
Принято к учету оборудование для передачи в лизинг			1 000 000
Принят к вычету НДС со стоимости оборудования			180 000
Передано оборудование на баланс лизингополучателя			1 000 000
На забалансовом счете отражена стоимость переданного оборудования в лизинг			1 699 200
Начислен лизинговый платеж за март			47 200
Начислен НДС с лизингового платежа
Получен лизинговый платеж от лизингополучателя за март			47 200
Отражены расходы в части стоимости оборудования, включенной в лизинговый платеж за март (1 000 000 руб. : 36 мес.)			27 778

Транспортный налог

Плательщиком транспортного налога явля­ется лицо, на которое зарегистрировано транспортное средство.

Если автомобиль зарегистрирован на лизингодателя, то именно он будет пла­тельщиком на протяжении действия дого­вора. А если выкуп имущества не преду­смотрен, то и по окончании действия до­говора.

Если же принято решение зарегистри­ровать транспортное средство на лизин­гополучателя, то возможны следующие ва­рианты:

1) временная регистрация автомобиля на лизингополучателя. В этом случае при по­купке транспортное средство сначала ста­вится на учет на имя лизингодателя, а затем на срок действия договора регистрируется на лизингополучателя. Плательщиком на­лога будет все равно лизингодатель (письмо Минфина России от 16 мая 2011 г. № 03-05-05-04/12);

2) регистрация транспортного средства изначально на лизингополучателя. В этом случае плательщиком будет лизингополу­чатель. При этом если выкуп автомобиля не предусмотрен, то обязанность по упла­те налога по окончании действия договора перейдет к лизингодателю только после перерегистрации транспортного средства.

Д. Начаркин, редактор-эксперт

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2019 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Субъекты лизинга, их права и обязанности

Согласно ст. 2 Закона о лизинге по договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность и предоставить лизингополучателю имущество за плату во временное владение и пользование. По общему правилу выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется лизингополучателем. Договором может быть предусмотрено, что этот выбор делает лизингодатель.

В статье 3 Закона о лизинге зафиксировано, что предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество (п. 1). Не могут быть переданы в лизинг земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое в соответствии с федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения (п. 2).

Субъектами лизинга являются (п. 1 ст. 4 Закона о лизинге):

– лизингодатель – физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга;

– лизингополучатель – физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование;

– продавец – физическое или юридическое лицо, которое по договору купли-продажи с лизингодателем продает последнему
в обусловленный срок имущество, являющееся предметом лизинга. Продавец может одновременно выступать в качестве лизингополучателя в пределах одного лизингового правоотношения.

Обратите внимание

В соответствии со ст. 11 Закона о лизинге предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя (п. 1).

Право владения и пользования предметом лизинга переходит к лизингополучателю в полном объеме, если договором лизинга не установлено иное (п. 2).

Право лизингодателя на распоряжение предметом лизинга включает право изъять этот предмет из владения и пользования у лизингополучателя в случаях и в порядке, которые предусмотрены законодательством РФ и договором лизинга (п. 3).

Обеспечение прав лизингодателя гарантировано ст. 13 Закона о лизинге. В частности, в ней говорится, что в случае неперечисления лизингополучателем лизинговых платежей более двух раз подряд по истечении установленного договором лизинга срока платежа их списание со счета лизингополучателя осуществляется в бесспорном порядке. Для этого лизингодатель направляет в банк лизингополучателя распоряжение на списание со счета последнего денежных средств в пределах сумм просроченных лизинговых платежей. При этом бесспорное списание денежных средств не лишает лизингополучателя права на обращение в суд (п. 1).

Лизингодатель может потребовать досрочного расторжения договора лизинга и возврата в разумный срок лизингополучателем имущества в случаях, предусмотренных законодательством и договором лизинга. Тогда все расходы, связанные с возвратом имущества, в том числе на его демонтаж, страхование и транспортировку, несет лизингополучатель (п. 2).

В соответствии со ст. 15 Закона о лизинге стороны договора лизинга для выполнения своих обязательств по договору заключают обязательные и сопутствующие договоры. При этом к обязательным договорам относится договор купли-продажи (п. 2).

В пункте 5 этой статьи закреплено, что лизингополучатель обязуется выплачивать лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, предусмотренные договором лизинга, а по окончании срока его действия:

– возвратить предмет лизинга (если иное не установлено указанным договором);

– приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи.

Как сказано в п. 1 ст. 19 Закона о лизинге (а также ст. 624 ГК РФ), в договоре лизинга может быть зафиксировано, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, прописанных в соглашении сторон.

Что касается лизинговых платежей, в соответствии с нормами ст. 28 Закона о лизинге под ними понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь его срок. В нее входит возмещение затрат лизингодателя, а также его доход. Если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, в общую сумму этого договора может включаться выкупная цена предмета лизинга (п. 1). Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором (п. 2).

Итак, по окончании действия договора лизинга предмет договора может перейти в собственность лизингополучателя. Он обязан внести за него выкупную цену, согласованную сторонами. Выкупная цена может быть внесена следующими способами:

а) отдельной суммой по окончании действия договора;

б) включена в сумму лизинговых платежей.

Если балансодержателем является лизингодатель

Отметим, ранее в Законе о лизинге имелась ст. 31, в которой говорилось, что предмет лизинга, переданный лизингополучателю, учитывается на балансе одной из сторон договора по их взаимному соглашению. Балансодержатель начисляет амортизацию предмета лизинга, при этом (по соглашению сторон) он вправе применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.

С 16.12.2014, благодаря Федеральному закону от 04.11.2014 № 344-ФЗ, эта статья утратила силу. Таким образом, из Закона о лизинге, регулирующего отношения сторон по гражданско-правовому договору, исчезла норма, устанавливавшая конкретные правила бухгалтерского и налогового учета.

Как отметил Минфин в Информационном сообщении от 17.11.2014, с принятием Федерального закона № 344-ФЗ:

– порядок бухгалтерского учета лизингового имущества регулируется Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (далее – Указания), утвержденными Приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15;

– применение ускоренной амортизации для целей налогообложения регулируется ст. 259.3 НК РФ.

Итак, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, то он начисляет по нему амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете.

Бухгалтерский учет

Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности на счете 03, субсчет «Имущество для сдачи в аренду» (п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», п. 3 Указаний).

Амортизация по предмету лизинга начисляется одним из четырех способов, предусмотренных п. 18 ПБУ 6/01.

Чаще всего организации выбирают линейный способ для сближения бухгалтерского и налогового учета. Однако это сближение возможно для первой – третьей амортизационных групп.

Для остальных групп в налоговом учете предусмотрено право на применение повышающего коэффициента к основной норме амортизации. В бухучете этот коэффициент не применяется.

Если лизингодатель выберет линейный способ сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, исчисленной на основании срока его полезного использования (п. 19 ПБУ 6/01).

При этом СПИ определяется с учетом нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды) (п. 20 ПБУ 6/01).

Начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости объекта либо его списания с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

Налоговый учет

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов).

Если предмет лизинга отражается на балансе лизингодателя, он будет начислять амортизацию и включать имущество, переданное по договору лизинга, в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) для целей налогового учета на основании п. 10 ст. 258 НК РФ.

При этом в силу пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ он вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3 (за исключением ОС, относящихся к первой – третьей амортизационным группам).

Пунктом 4 ст. 259 НК РФ определено, что начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества (в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ) начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.

Однако момент ввода предмета лизинга в эксплуатацию для целей налогового учета лизингодателя может не соответствовать дате начала фактического использования предмета лизинга лизингополучателем.

По мнению Минфина, если предмет лизинга подлежит амортизации в налоговом учете лизингодателя, то момент ввода предмета лизинга в эксплуатацию для целей налогообложения прибыли организаций определяется по дате передачи предмета лизинга лизингополучателю (см. письма от 23.05.2013 № 03-03-06/2/18283, от 29.03.2013 № 03-03-06/1/10063).

Пример 1

Организация приобрела оборудование по цене 1 189 440 руб. (в том числе НДС – 181 440 руб.).

В этом же месяце оборудование было передано в лизинг на следующих условиях:

• срок договора лизинга – 18 месяцев;
• предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя;
• размер ежемесячных лизинговых платежей составляет 82 600 руб. (в том числе НДС – 12 600 руб.);
• в месяце окончания срока действия договора лизинга лизингополучатель выкупает оборудование по согласованной сторонами цене, равной 318 600 руб. (в том числе НДС – 48 600 руб.).

Налоговый учет. Амортизацию начисляет балансодержатель предмета лизинга – лизингодатель.

Оборудование относится к четвертой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше пяти лет до семи лет включительно). Срок полезного использования, установленный лизингодателем, равен 63 месяцам. Налогоплательщик применяет к основной норме амортизации специальный коэффициент – 3. Норма амортизации с учетом коэффициента составила 4,7619% (1 / 63 мес. х 3).

Первоначальная стоимость оборудования равна 1 008 000 руб. (1 189 440 — 181 440). Сумма амортизации в месяц – 48 000 руб. (1 008 000 руб. х 4,7619%).

В течение срока действия договора лизинга сумма начисленной амортизации составила 864 000 руб. (48 000 руб. х 18 мес.). Остаточная стоимость равна 144 000 руб. (1 008 000 — 864 000).

Доход от реализации предмета лизинга – 270 000 руб. (318 600 — 48 600).

Прибыль от реализации получена в размере 126 000 руб. (270 000 — 144 000).

Бухгалтерский учет. К счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности» организацией открыты субсчета:

• 03-1 «Имущество, переданное в лизинг»;
• 03-2 «Выбытие имущества, переданного в лизинг».

Срок полезного использования предмета лизинга установлен исходя из срока действия договора лизинга, по окончании которого предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя, – 18 месяцев. Размер ежемесячных амортизационных отчислений составляет 56 000 руб. (1 008 000 руб. / 18 мес.).

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений в бухгалтерском учете (56 000 руб.) больше, чем в налоговом учете (48 000 руб.). При этом возникает вычитаемая временная разница, которая приводит к образованию отложенного налогового актива (ОНА) (п. 11, 14 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»). ОНА будет погашен в месяце перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

В связи с тем, что в бухгалтерском учете на момент выкупа имущества остаточная стоимость равна нулю, прибыль от реализации составит 270 000 руб.

В бухгалтерском учете лизингодателя сделаны следующие проводки:

	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Приобретение имущества, передаваемого по договору лизинга
Отражены вложения во внеоборотные активы			1 008 000
Отражен «входной» НДС			181 440
Принят к вычету «входной» НДС	68-НДС		181 440
Произведена оплата поставщику			1 189 440
Предмет лизинга отражен в составе доходных вложений в материальные ценности			1 008 000
Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга (18 мес.)
Начислена амортизация по предмету лизинга			56 000
Отражен ОНА ((56 000 — 48 000) руб. х 20%)		68-НП	1 600
Отражена задолженность лизингополучателя в сумме лизингового платежа	62-л.		82 600
Начислен НДС		68-НДС	12 600
Амортизация включена в себестоимость продаж			56 000
Получен лизинговый платеж		62-л.	82 600
Выкуп оборудования в месяце окончания действия договора лизинга
Списана первоначальная стоимость предмета лизинга			1 008 000
Списана амортизация по предмету лизинга (56 000 руб. х 18 мес.)			1 008 000
Отражен доход от продажи оборудования			318 600
Начислен НДС с выкупной цены		68-НДС	48 600
Отражен ОНА* ((270 000 — 126 000) руб. х 20%)		68-НП	28 800

* В налоговом учете прибыль от реализации равна 126 000 руб., а в бухгалтерском – 270 000 руб.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда выкупная цена включена в сумму лизинговых платежей.

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1 с той лишь разницей, что выкупная цена предмета лизинга, которая составляет 318 600 руб. (в том числе НДС – 48 600 руб.), уплачивается равными частями в размере 17 700 руб. (в том числе НДС – 2 700 руб.) одновременно с ежемесячными лизинговыми платежами.

Налоговый учет. Денежные средства в размере 15 000 руб. (17 700 — 2 700), получаемые ежемесячно в порядке предварительной оплаты выкупной цены предмета лизинга, не учитываются в составе доходов при определении базы по налогу на прибыль на основании пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ. Лизингодатель признает доход от реализации предмета лизинга в размере выкупной цены в периоде перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Поэтому у лизингодателя в доходах и расходах будут отражены те же суммы, что и в примере 1.

Бухгалтерский учет. У лизингодателя будут сделаны те же записи, что и в примере 1, плюс добавлены проводки в соответствующие блоки.

	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга (18 мес.)
Получена часть выкупной цены предмета лизинга		62-ав.	17 700
Отражен НДС с суммы полученной предоплаты	76-НДС	68-НДС	2 700
Выкуп оборудования в месяце окончания действия договора лизинга
Зачтена сумма полученной предоплаты (17 700 руб. х 18 мес.)	62-ав.		318 600
Принят к вычету НДС с суммы зачтенной предоплаты	68-НДС	76-НДС	48 600

Предмет лизинга продан с убытком

На практике возможны ситуации, когда лизингодатель в целом от сделки с передачей имущества в аренду и последующим его выкупом получил прибыль, однако при продаже имущества в налоговом учете возник убыток вследствие того, что выкупная стоимость была ниже остаточной стоимости на момент подписания договора купли-продажи.

Поясним это, изменив условие в примерах 1 и 2. Предположим, выкупная стоимость предмета лизинга составила 10 620 руб. (в том числе НДС – 1 620 руб.), без учета НДС – 9 000 руб.

Таким образом, лизингодатель, потратив 1 008 000 руб. (без учета НДС), получает 1 269 000 руб.:

• в первом варианте (внесение выкупной цены по окончании действия договора) – 70 000 руб. х 18 мес. + 9 000 руб.;
• во втором варианте (выкупная цена включена в сумму лизинговых платежей) – (70 000 руб. + 9 000 руб. / 18 мес.) х 18 мес.

То есть сделка в целом дала положительный итог, а вот результат от продажи имущества (для целей налогового учета) оказался отрицательным и составил 135 000 руб. (9 000 — 144 000).

Разъяснения по поводу такой ситуации даны в Письме Минфина России от 28.06.2016 № 03-03-06/2/37567. В нем говорится следующее.

Передача предмета лизинга лизингополучателю по окончании действия договора лизинга есть реализация лизингового имущества для целей налогообложения прибыли.

В силу пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой операции на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

Если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (п. 3 ст. 268 НК РФ).

Итак, как следует из обозначенного письма, если остаточная стоимость предмета лизинга превышает выкупную цену, убыток, полученный от операции, учитывается для целей налогообложения в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 268 НК РФ для основных средств, – в течение оставшегося срока полезного использования.

Оставшийся срок полезного использования равен 45 мес. (63 — 18). Следовательно, в течение этого срока организация ежемесячно будет учитывать в прочих расходах 3 000 руб. (135 000 руб. / 45 мес.).

Если лизингодатель хочет получить запланированные 1 269 000 руб. и при этом обойтись без убытка от реализации имущества (который ему придется растягивать во времени), ему следует тщательнее продумывать структуру лизинговых платежей.

Для этого при составлении графика лизинговых платежей необходимо посчитать остаточную стоимость предмета лизинга на момент окончания действия договора, которая в данном случае составила 144 000 руб., и установить выкупную цену выше этой суммы. При этом, желая получить все те же 1 269 000 руб., нужно уменьшить размер лизинговых платежей, например, так:

– в первом варианте (внесение выкупной цены по окончании действия договора) – 62 000 руб. х 18 мес. + 153 000 руб.;

– во втором варианте (выкупная цена включена в сумму лизинговых платежей) – (62 000 руб. + 153 000 руб. / 18 мес.) х 18 мес.

Федеральный закон от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

В этом случае лизингодатель не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца.

Утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н.

Утверждено Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н.

В бухгалтерском учете, как вы помните, на момент выкупа предмета лизинга его остаточная стоимость равнялась нулю.

Бухгалтерский и налоговый учет лизинга у лизингополучателя

Чтобы верно отразить на счетах бухучета предмет лизинга, нужно знать, на чьем балансе он числится.

Учет лизингового имущества на балансе лизингодателя

Если объект учитывается на балансе лизингодателя, лизингополучатель использует счет учета 001. Именно с этого счета начинаются все лизинговые операции. На примере ООО «Техник» и ООО «Спуск» разберем все нюансы учета. Вы найдете не только проводки, но и подробные расчеты.

ООО «Техник» получило от ООО «Спуск» по договору № 25 от 01.01.2019 в лизинг гидроэлектростанцию А187 стоимостью 1 296 000 рублей, в том числе НДС 216 000 рублей. Общий срок аренды составляет 36 месяцев. Ежемесячный платеж равен 36 000 рублей, в том числе НДС (20 %) 6 000 рублей. Через три года оборудование выкупается ООО «Техник», выкупная стоимость уже включена в ежемесячные платежи.

В учете ООО «Техник» бухгалтер сделает такие проводки по договору лизинга:

Дебет 001 — 1 296 000 — оборудование поставлено на забалансовый учет

Дебет (20, 26, 44 — в зависимости от целей, в которых используется предмет лизинга) Кредит 76 — 30 000 — начислен ежемесячный лизинговый платеж (данную проводку бухгалтер ООО «Техник» будет делать ежемесячно в течение трех лет)

Дебет 19 Кредит 76 — 6 000 — отражен НДС с лизингового платежа (данную проводку ООО «Техник» будет делать раз в месяц)

Дебет 68 Кредит 19 — 6 000 — НДС принят к вычету (данную проводку ООО «Техник» будет делать ежемесячно)

Дебет 76 Кредит 51 — 36 000 — перечислен на счет ООО «Спуск» лизинговый платеж (данную проводку ООО «Техник» будет делать ежемесячно)

Кредит 001 — 1 296 000 — списано оборудование с учета ООО «Техник», так как все обязательства по договору № 25 от 01.01.2019 выполнены

Дебет 01 Кредит 02 — 1 080 000 (1 296 000 — 216 000) — стоимость выкупленной гидроэлектростанции А187 отражена в составе основных средств ООО «Техник»

Выкупная стоимость лизингового имущества: проводки у лизингополучателя

Если бы ООО «Техник» выкупало оборудование за отдельную плату, в учете были бы сделаны проводки:

Кредит 001 — списано оборудование с учета ООО «Техник» в связи с окончанием срока действия договора № 25 от 01.01.2019

Дебет 60 Кредит 51 — перечислена выкупная стоимость за гидроэлектростанцию А187

Дебет 08 Кредит 76 — выкуплено лизинговое оборудование (гидроэлектростанция А187) компанией «Техник»

Дебет 19 Кредит 76 — учтен НДС

Дебет 01 Кредит 08 — бухгалтером ООО «Техник» зачислена в состав основных средств гидроэлектростанция А187

Дебет 68 Кредит 19 — НДС по гидроэлектростанции А187 принят к вычету

Досрочный выкуп лизингового имущества: проводки у лизингополучателя

Дебет 97 Кредит 76 — сумма оставшихся лизинговых платежей без НДС

Дебет 19 Кредит 76 — выделен НДС

Дебет 68 Кредит 19 — НДС принят к вычету.

Дебет 76 Кредит 51 — перечислены оставшиеся лизинговые платежи

Дебет 20 Кредит 97 — списана досрочно начисленная сумма платежей (ежемесячно в течение оставшегося срока по договору)

Учет лизингового имущества на балансе лизингополучателя: проводки

ООО «Техник» получило от ООО «Спуск» по договору № 25 от 01.01.2019 в лизинг гидроэлектростанцию А187 стоимостью 1 296 000 рублей, в том числе НДС 216 000 рублей. Общий срок аренды составляет 36 месяцев. Ежемесячный платеж равен 36 000 рублей, в том числе НДС 6 000 рублей. Через три года оборудование выкупается лизингополучателем за 20 000 рублей.

В данном случае ООО «Техник» необходимо будет открыть субсчета к счету 76, например:

• «Арендные обязательства»;
• «Задолженность по лизинговым платежам».

В учете ООО «Техник» будут сделаны следующие проводки по договору лизинга:

Дебет 08 Кредит 76 (субсчет «Арендные обязательства») — 1 096 666,67 (1 296 000 + 20 000) / 1,20) — гидроэлектростанция А187 принята к учету

Дебет 19 Кредит 76 (субсчет «Арендные обязательства») — 219 333,33 — выделен НДС

Дебет 01 Кредит 08 — 1 096 666,67 — оборудование отнесено к основным средствам для дальнейшего учета

Дебет 76 Кредит 51 — 36 000 — перечислен на счет ООО «Спуск» лизинговый платеж (данную проводку ООО «Техник» будет делать ежемесячно в течение трех лет)

Дебет 76 (субсчет «Арендные обязательства») Кредит 76 (субсчет «Задолженность по лизинговым платежам») — 30 000 — начислен ежемесячный лизинговый платеж (данную проводку бухгалтер ООО «Техник» будет делать ежемесячно в течение трех лет)

Дебет 68 Кредит 19 — 6 000 — НДС принят к вычету (данную проводку ООО «Техник» будет делать ежемесячно)

Дебет 20 (26, 44 — в зависимости от целей, в которых используется предмет лизинга) Кредит 02 — 30 462, 96 (1 096 666,67 / 36) — начислена амортизация (данную проводку ООО «Техник» будет делать ежемесячно)

Дебет 76 (субсчет «Арендные обязательства») Кредит 76 (субсчет «Задолженность по лизинговым платежам») — 20 000 — отражена задолженность по выкупной стоимости лизингового имущества (данную проводку бухгалтер ООО «Техник» будет делать ежемесячно в течение трех лет)

Дебет 76 Кредит 51 — 20 000 — перечислена на счет ООО «Спуск» выкупная стоимость

Дебет 01 Кредит 01 — 1 096 666,67 — гидроэлектростанция А187 переведена в разряд собственных средств по истечении трех лет

Дебет 02 Кредит 02 — 1 096 666,67 — отражена амортизация

Учет у лизингодателя

Рассмотрим подробнее лизинг в проводках у лизингодателя.

ООО «Спуск» передало ООО «Техник» от по договору № 25 от 01.01.2019 в лизинг гидроэлектростанцию А187 первоначальной стоимостью 1 296 000 рублей, в том числе НДС 216 000 рублей. Общий срок аренды составляет 36 месяцев. Ежемесячный платеж равен 36 000 рублей, в том числе НДС 6 000 рублей. Через три года оборудование выкупается лизингополучателем за 20 000 рублей. Выкупная стоимость входит в ежемесячные платежи ООО «Техник».

Гидроэлектростанция А187 стоит на балансе у лизингодателя, срок полезного использования — 46 месяцев. Амортизация на гидроэлектростанцию А187 начисляется линейным способом. За месяц амортизация равна 23 478,26 рубля (1 080 000 / 46).

Дебет 08 Кредит 60 — 1 080 000 — поступило оборудование в ООО «Спуск»

Дебет 19 Кредит 60 — 216 000 — выделен НДС

Дебет 03 Кредит 08 — 1 080 000 — принята к учету гидроэлектростанция А187

Дебет 68 Кредит 19 — 216 000 — НДС взят к вычету

Дебет 03 субсчет «МЦ, предоставленные во временное пользование» Кредит 03 субсчет «МЦ в организации» — 1 080 000 — оборудование передано ООО «Техник»

Дебет 20 Кредит 02 — 23 478,26 — бухгалтер ООО «Спутник» начислил амортизацию (данную проводку ООО «Спутник» будет делать ежемесячно)

Дебет 51 Кредит 62 — 36 000 — поступил платеж от ООО «Техник»

Дебет 62 Кредит 90 — 36 000 — бухгалтер ООО «Техник» отразил выручку по платежу за пользование промышленным оборудованием (данную проводку ООО «Спутник» будет делать ежемесячно)

Дебет 90.03 Кредит 68 — 6 000 — начислен НДС (данную проводку ООО «Спутник» будет делать ежемесячно)

Дебет 01 Кредит 03 субсчет «МЦ, предоставленные во временное пользование» — 1 080 000 — списана первоначальная стоимость гидроэлектростанции А187 при передаче ее в собственность ООО «Техник»

Дебет 02 Кредит 01 — 845 217,36 (23 478,26 х 36 мес.) — списана начисленная амортизация по гидроэлектростанции А187

Дебет 91.02 Кредит 01 — 234 782,64 (1 080 000 — 845 217,36) — списана остаточная стоимость гидроэлектростанции А187

Дебет 62 Кредит 91.01 — 20 000 — учтен доход (выкупная стоимость)

Дебет 91.02 Кредит 68 — 3 333,34 — начислен НДС с выкупной стоимости гидроэлектростанции А187

Как видно из примеров, проводки зависят от многих нюансов договора лизинга. На учет влияет срок договора, порядок выкупа имущества, право собственности на предмет лизинга. Используйте данные примеры в качестве шпаргалки, и ваш учет будет соответствовать всем канонам законодательства.

Лизинг: как баланс влияет на налоги

Положения о лизинге, закрепленные в законодательстве, очень и очень либеральны. Большинство важных вопросов они регулируют лишь рамочно, позволяя сторонам при необходимости ввести свои правила. Такую же гибкость законодатель проявляет и в вопросах, напрямую касающихся налогообложения лизинговой сделки. В частности, на чьем балансе будет учитываться предмет лизинга. Рассмотрим, какие налоговые последствия повлечет формулировка пункта договора о балансодержателе.

Регулированию лизинга посвящен отдельный параграф 6 в главе 34 «Аренда» Гражданского кодекса РФ, а также Федеральный закон от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

Пункт 1 ст. 31 этого закона как раз и позволяет сторонам договора финансовой аренды закрепить в договоре, на чьем балансе — лизингодателя или лизингополучателя — будет отражаться предмет лизинга в течение всего срока аренды.

Практика показывает, что многие лизинговые компании не навязывают свой подход к определению балансодержателя лизингового имущества. А значит, налогоплательщику-лизинго-получателю предстоит сделать выбор и решить, где будет числиться арендованное имущество. И главный вопрос, который в этой связи волнует бухгалтера, что будет с налогами в каждом из вариантов.

Новое в учете аренды

Минфин России недавно обнародовал проект ПБУ «Учет аренды». Согласно ему, если договором предусмотрено получение арендатором в конце срока аренды права собственности на предмет аренды, организация-арендатор учитывает такую аренду как приобретение предмета аренды с рассрочкой оплаты. Такие правила будут действовать вне зависимости от того, переходит ли право собственности на основании отдельного договора купли-продажи или непосредственно на основании самого договора аренды.

Принятие нового ПБУ, по мнению специалистов, потребует изменений в Гражданский кодекс РФ, а также Закон о лизинге.

Предмет лизинга на балансе лизингополучателя

Начнем с варианта, который, как показывает наш опыт, большинству руководителей компаний-лизингополучателей кажется более надежным, и поэтому они предлагают рассмотреть его в первую очередь. Речь идет об отражении предмета лизинга на балансе лизингополучателя. В этом есть своя логика, поскольку именно лизингополучатель использует предмет лизинга, а значит, именно он способен обеспечить действительно качественный учет и контроль за ним. А если еще принять во внимание, что большинство договоров лизинга заключается на условиях последующего выкупа имущества, аргументов в пользу учета имущества на балансе его будущего владельца станет больше.

Налоги, которые затрагивают договор лизинга у арендатора в первую очередь, — это НДС и налог на прибыль. Также арендатора может интересовать налог на имущество, поскольку в лизинг берут, как правило, дорогостоящие основные средства. А при лизинге автотранспорта, что сейчас очень распространено, актуальным оказывается вопрос транспортного налога. Вот, пожалуй, и все. Рассмотрим эти четыре налоговых составляющих подробнее.

Итак, если предмет лизинга учитывается на балансе арендатора, мы получаем следующую картину.

НДС. Арендатор имеет право поставить к вычету сумму «входного» НДС по лизинговым платежам к вычету в периоде получения счетов-фактур и отражения данных платежей в бухгалтерском учете.

Налог на прибыль. Тот факт, что предмет лизинга попадает на баланс арендатора, автоматически превращает лизинговое имущество в имущество амортизируемое. Это значит, что бухгалтеру организации-лизингополучателя придется рассчитывать амортизацию и отражать амортизационные платежи (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом надо помнить, что по части лизингового имущества к норме амортизации позволено применять повышенный коэффициент — не более трех, который позволяет значительно ускорить списание налоговой стоимости лизингового имущества. Напомним, что данная льгота, согласно подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ, не распространяется на амортизируемое имущество первой, второй и третьей групп.

Первоначальная стоимость лизингового имущества определяется как сумма расходов лизингодателя на приобретение этого предмета лизинга (п. 10 ст. 258, абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Учет лизингового имущества на балансе лизингополучателя сказывается и на порядке отражения в расходах лизинговых платежей. Поскольку часть расходов арендатор учитывает через механизм амортизации, периодический платеж включается в расходную часть налоговой базы не в той сумме, которая предусмотрена договором, а за минусом начисленной за тот же период амортизации (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Как видим, в части налога на прибыль отражение предмета лизинга на балансе организации-лизингополучателя усложняет жизнь бухгалтерии, обязывая счетных работников проводить дополнительные подсчеты и разносить единую сумму на несколько разных оснований.

Обратите внимание!
Сказанное о налоге на прибыль актуально только для тех организаций, которые применяют метод начисления. При кассовом методе все гораздо проще: никаких дополнительных расчетов делать не требуется. Периодический лизинговый платеж бухгалтерия включает в затраты, связанные с производством и реализацией, целиком по состоянию на последний день периода, за который внесен платеж (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ) при условии его фактической оплаты. Амортизация соответственно не начисляется. Связано это с тем, что при кассовом методе для начисления амортизации по основному средству важен факт его оплаты (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ). В случае с лизингом это условие будет выполнено только по окончании срока договора.

Налог на имущество организаций. Объектом налогообложения по названному налогу признается имущество, числящееся на балансе налогоплательщика в качестве основного средства (п. 1 ст. 374 НК РФ). Поэтому закрепленное в договоре лизинга решение о том, что предмет лизинга попадет на баланс к лизингополучателю, автоматически приводит к обязанности последнего уплачивать налог на имущество (с общей суммы, подлежащей выплате по названному договору). Никаких исключений для договора лизинга законодательство не делает.

Транспортный налог. В отличие от налога на имущество для целей транспортного налога отражение или неотражение предмета лизинга на балансе организации значения не имеет. Согласно ст. 357 и 358 Налогового кодекса транспортный налог платит тот, на кого в соответствующем государственном органе (ГАИ-ГИБДД, Гостехнадзор, Росавиация и т.п.) зарегистрировано транспортное средство. Аналогичное правило зафиксировано и в п. 2 ст. 20 Закона о лизинге. Причем речь идет о постоянной регистрации.

Обратите внимание!
Даже если транспортное средство не будет числиться на балансе лизингополучателя, оно может быть зарегистрировано на него.

В то же время принятие транспортного средства на учет, как правило, означает, что и регистрировать его будет балансодержатель. Тем более что при таком подходе куда проще оформлять дальнейшие документы, связанные с использованием транспортного средства (путевые листы, доверенности и т.п.). Так что можно практически со стопроцентной вероятностью утверждать, что решение о передаче предмета лизинга на баланс к арендатору сделает последнего и плательщиком транспортного налога.

Предмет лизинга на балансе лизингодателя

Как изменится налогообложение, если в договор лизинга вписать условие о том, что имущество останется на балансе передающей стороны? Будет ли это выгодно для арендатора? Давайте посмотрим.

НДС. Как мы уже отмечали, для принятия к вычету «входного» НДС по лизинговым платежам лизингополучателю вовсе не обязательно отражать лизинговое имущество на своем балансе — такого требования в НК РФ нет. И связано это, напомним, с тем, что вычет применяется не по самому имуществу, а по услуге финансовой аренды. Поэтому арендатор, решивший оставить предмет лизинга на балансе лизинговой компании, может принять к вычету «входной» НДС на тех же основаниях, что и арендатор, записавший лизинговое имущество на свой баланс.

Единая выкупная цена предпочтительнее

Нужно четко разделять платежи за услугу по предоставлению имущества в пользование и платежи за само имущество, если таковые имеются. Первые принимаются к учету сразу, а для учета вторых необходимо отразить приобретенное основное средство в бухучете. Таково требование абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ. Поэтому мы бы очень не советовали при заключении договора лизинга делить лизинговый платеж на две составляющих: плату за пользование и плату за имущество, которое по окончании лизинга пе­рейдет в собственность арендатора. Это, конечно, снижает финансовое давление на арендатора, но значительно усложняет учет. Проще установить единую выкупную цену, уплачиваемую по окончании срока лизинга, и самостоятельно организовать постепенное ее накопление.

Налог на прибыль. При исчислении этого налога бухгалтера ждут существенные отличия. Начнем с того, что если имущество на балансе организации-лизингополучателя отражаться не будет, то и разговора об амортизации быть не может. Соответственно бухгалтер просто включит лизинговый платеж в полном размере в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией по состоянию на последнее число отчетного периода (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Документами, подтверждающими обоснованность данного расхода, будут договор лизинга и график платежей по нему. Составлять какие-либо периодические акты и прочие документы, подтверждающие факт владения имуществом в течение отчетного периода, контролирующие органы уже давно не требуют (письмо Минфина России от 09.11.2006 № 03-03-04/1/742).

Налог на имущество. Этот налог начисляется на стоимость оборудования, учтенного в качестве основных средств на балансе налогоплательщика (п. 1 ст. 374 НК РФ). Нетрудно догадаться, что раз предмет лизинга на этот баланс не попадает, то и объекта обложения налогом на имущество в данном случае не возникает.

Транспортный налог, как мы уже говорили, начисляется на те транспортные средства, которые зарегистрированы на налогоплательщика. То есть уплата этого налога не связана с фактом отражения/неотражения объектов на балансе организации. Например, если полученный в лизинг автомобиль зарегистрирован на лизингополучателя, он и будет плательщиком налога.

Пример расчета

Организация заключила договор лизинга, предмет которого — новый грузовой автомобиль Volvo FH, на два года. Стоимость автомобиля 3 965 000 руб. (без НДС), НДС 713 700 руб. Мощность двигателя 400 л.с. Срок полезного использования — 61 месяц (относится к четвертой амортизационной группе по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы). Автомобиль зарегистрирован на лизингополучателя в Московской области.

Размер лизинговых платежей по договору без учета НДС — 200 000 руб. в месяц. НДС по лизинговому платежу 36 000 руб. По окончании договора предмет лизинга возвращается лизингодателю.

Вариант 1.
Предмет лизинга числится на балансе лизингодателя

Налог на имущество не начисляется.

Транспортный налог: 20 000 руб. (50 руб. х 400 л.с.).

Налог на прибыль: в расходах учитывается 200 000 руб. лизинговых платежей ежемесячно, а также сумма транспортного налога — 20 000 руб. (за год). Всего за год — 2 420 000 руб. (200 000 руб х

х 12 мес. + 20 000 руб.).

НДС: к вычету ежемесячно ставится 36 000 руб.

Вариант 2.
Предмет лизинга числится на балансе лизингополучателя

Налог на имущество. Амортизация в бухгалтерском учете начисляется линейным способом. В этом случае применение повышающего коэффициента 3 правилами бухгалтерского учета не пре­дусмотрено (п. 19 ПБУ 6/01). Ежемесячный размер амортизационных отчислений составит 78688,52 руб. (4 800 000 руб. : 61 мес.).

Кстати
Повышающий коэффициент (не выше 3) может применяться в бухгалтерском учете по отношению к лизинговому имуществу лишь при исчислении амортизации способом уменьшаемого остатка (п. 19 ПБУ 6/01, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.03.2010 № А43-11426/2009, письма Минфина России от 22.08.2006 № 07-05-06/220, от 03.03.2005 № 03-06-01-04/125 и от 28.02.2005 № 03-06-01-04/118). Есть только единичный случай, когда арбитры согласились с применением такого коэффициента при начислении амортизации линейным способом (постановление ФАС Уральского округа от 28.12.2009 № Ф09-1874/09-С3).

Таким образом, сумма налога на имущество за первый год владения автомобилем будет равна 95 213 руб. .

Транспортный налог: 20 000 руб. (50 руб. х 400 л.с.).

Налог на прибыль. Амортизация в налоговом учете начисляется линейным методом. На основании подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ к норме амортизации применяется повышающий коэффициент 3. Размер амортизационных отчислений в налоговом учете в месяц составит 195 000 руб. (3 965 000 руб. : 61 мес. x 3). Эту сумму лизингополучатель ежемесячно учитывает в расходах при исчислении налога на прибыль. За год сумма амортизационных отчислений составит 2 340 000 руб. (195 000 руб. х 12 мес.).

Отдельной статьей расхода в налоговом учете будет разность между суммой лизингового платежа и начисленной амортизацией — 5000 руб. в месяц (200 000 руб. – 195 000 руб.) или 60 000 руб. в год.

Кроме того, к расходам в налоговом учете будут отнесены суммы транспортного налога — 20 000 руб. (за год) и налога на имущество — 95 213 руб. Всего за год расходы составят 2 515 213 руб. (2 340 000 руб. +

+ 60 000 руб. + 20 000 руб. + 95 213 руб.).

НДС: к вычету ставится 36 000 руб. ежемесячно.

Таблица

Совокупная налоговая нагрузка (налоговая экономия) при разных вариантах учета лизингового имущества (за год)

Налог	Варианты учета имущества
	на балансе лизингодателя	на балансе лизингополучателя
Налог на имущество	—	95 213 руб.
Транспортный налог	20 000 руб.	20 000 руб.
Налог на прибыль (уменьшение)	– 484 000 (2 420 000 руб. х 20%)	– 503 043 руб. (2 515 213 руб. х х 20%)
НДС к вычету	– 432 000 руб. (36 000 руб. х 12 мес.)	– 432 000 руб.
Налоговая экономия	896 000 руб.	819 830 руб.

Как видно из таблицы, лизингополучатель может рассчитывать на более существенную налоговую экономию (896 000 руб. вместо 819 830 руб.), если предмет лизинга будет числиться на балансе лизингодателя.

Подведем итог. Для лизингополучателя с точки зрения расчета налогов вариант учета предмета лизинга на балансе лизинговой компании оказывается более привлекательным. В этом случае можно не только сэкономить на налоге на имущество и налоге на прибыль, но и существенно упростить работу бухгалтерии. А значит, уменьшить количество возможных ошибок и потенциальных санкций.