Дебет 60 кредит 91

Учет незавершенного строительства

В бухгалтерском учете расходы по строительству объектов распределяются на затраты:

• а) на строительные работы;
• б) работы по монтажу оборудования;
• в) приобретение оборудования, сданного в монтаж;
• г) приобретение оборудования, не требующего монтажа; инструмента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;
• д) прочие капитальные затраты;
• е) затраты, не увеличивающие стоимости основных средств.

ПРИМЕР 6.1

Организация подрядным способом построила производственное здание и ввела его в эксплуатацию. Стоимость работ, выполненных строительной организацией, составила 5 900 000 руб., в том числе НДС — 900 000 руб.

В бухгалтерском учете организации сделаны следующие записи:

ДЕБЕТ 08-3 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

— 5 000 000 руб. — отражен 1>1 расходы на строительство производственного здания;

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

— 900 000 руб. — отражен НДС, предъявленный подрядчиком;

ДЕБЕТ 01 «Основные средства» КРЕДИТ 08-3 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств»

— 5 000 000 руб. — принято в эксплуатацию законченное строительством производственное здание;

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям»

— 900 000 руб. — принят к вычету НДС.

Бухгалтерские операции по учету хозяйственных операций при приобретении объекта незавершенного строительства представлены в табл. 6.1.

Таблица 6.1

Корреспонденция счетов по учету хозяйственных операций при приобретении объекта незавершенного строительства

Корреспонденция счетов
Дебет	Кредит
08 «Вложения во внеоборотные активы»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	Принят к учету объект незавершенного строительства
19 «НДС по приобретенным ценностям»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	51 «Расчетные счета»	Произведена оплата продавцу
01 «Основные средства»	08 «Вложения во внеоборотные активы»	Основное средство введено в эксплуатацию
68 «Расчеты по налогам и сборам»	19 «НДС по приобретенным ценностям»	Принят к вычету НДС

Учет затрат на строительные и монтажные работы

Порядок учета затрат зависит от способа их производства — подрядного или хозяйственного.

При подрядном способе производства выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у застройщика-заказчика на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств» но договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций.

При хозяйственном способе производства работ учет затрат ведется застройщиком также на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств» и осуществляется в соответствии с порядком, установленным Типовыми методическими рекомендациями но планированию и учету себестоимости строительных работ (утв. Минстроем РФ 4 ноября 1995 г. № БЕ-11-260/7). При этом на счете 08 отражаются фактически произведенные застройщиком затраты.

Инвентарная стоимость зданий и сооружений складывается из затрат на строительные работы и приходящихся на них прочих капитальных затрат.

ПРИМЕР 6.2

Организация собственными силами строит здание. Для выполнения отдельных видов работ организация привлекает подрядчика.

Затраты на выполнение строительных работ собственными силами организации составили 159 000 000 руб. Стоимость работ, выполненных подрядчиком, 2 360 000 руб., в том числе НДС — 360 000 руб.

В бухгалтерском учете организации сделаны следующие записи:

ДЕБЕТ 08-3 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств» КРЕДИТ 10 «Материалы», 02 «Амортизация основных средств», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и т.д.

— 159 000 000 руб. — отражены затраты на выполнение строительно-монтажных работ собственными силами;

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 68 «Расчеты по налогам и сборам»

— 28 620 000 руб. (159 000 000 х 18%) — начислен НДС со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами;

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям»

— 28 620 000 руб. — принят к вычету НДС со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами;

ДЕБЕТ 08-3 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

— 2 000 000 руб. — приняты работы, выполненные подрядчиком;

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

— 360 000 руб. — отражен НДС, предъявленный подрядчиком;

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям»

— 360 000 руб. — принят к вычету НДС, предъявленный подрядчиком;

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ 51 «Расчетные счета»

— 2 360 000 руб. — произведена оплата подрядчику;

ДЕБЕТ 01 «Основные средства» КРЕДИТ 08-3 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств»

— 161 000 000 руб. (159 000 000 + 2 000 000) — построенное здание учтено в составе основных средств.

Бухгалтерские операции по учету хозяйственных операций при строительстве подрядным способом представлены в табл. 6.2, а хозяйственным способом — в табл. 6.3.

Таблица 6.2

Корреспонденция счетов по учету хозяйственных операций при строительстве подрядным способом

Корреспонденция счетов				операции
Дебет		Кредит
10 «Материалы»		60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Приобретены стройматериалы
	08 «Вложения во внеоборотные активы»		10 «Материалы»		Списана стоимость материалов, отпущенных на строительство
	08 «Вложения во внеоборотные активы»		60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Учтены строительно-монтажные работы по договору подряда
07 «Оборудование к установке»		60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Принято к учету оборудование, требующее монтажа
08 «Вложения во внеоборотные активы»		07 «Оборудование к установке»		Отражена передача оборудования в монтаж
19 «НДС по приобретенным ценностям»		60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Отражен НДС, предъявленный поставщиком по материалам и строительно-монтажным работам
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		51 «Расчетные счета»		Произведены расчеты с поставщиком
01 «Основные средства»		08 «Вложения во внеоборотные активы»		Принят к учету законченный объект строительства основных средств по первоначальной стоимости
68 «Расчеты по налогам и сборам»		19 «НДС по приобретенным ценностям»		Принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком

Таблица 6.3

Корреспонденция счетов по учету хозяйственных операций при строительстве хозяйственном способом

Корреспонденция счетов

Порядок учета объектов незавершенного строительства

Расходы по недостроенным объектам в учете показываются нарастающими итогами. В стоимость возводимых объектов включают:

• суммы, потраченные на осуществление монтажных, строительных работ;
• цену приобретения оборудования для установки в строящемся здании;
• затраты по освоению застраиваемых территорий;
• арендные платежи за землю;
• оплату услуг за оформление проектно-изыскательной документации;
• расходы, напрямую связанные со строительными мероприятиями по конкретному заданию.

ВАЖНО! Объекты незавершенного строительства нельзя амортизировать.

Бухгалтер при получении первичной документации суммирует все затратные статьи по возведенному зданию или сооружению. В общем итоге отражаются расходы по стоимости инвентаря, сырья, отделочных материалов, заработной плате рабочим, топливу для техники. Если во время проверки объекта был обнаружен брак, то он включается в состав затрат.

Перед вводом объекта в эксплуатацию производится проверка его готовности. По ее результатам составляется Акт. Документ подписывается и сверяется с заказчиком. После признания в учете сооружения материальным активом руководство предприятия может распорядиться им следующими способами:

• продать третьему лицу;
• осуществить безвозмездную передачу в пользу физического лица или другого учреждения;
• инициировать консервацию актива, если он не будет эксплуатироваться длительное время (по причине сезонности производства или вынужденном сокращении объемов выпуска продукции);
• передать во временное пользование по договору аренды.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! При принятии решения о способе использования возведенных объектов необходимо согласовать операцию с членами созданной на предприятии комиссии.

Порядок перевода объекта из категории незавершенного строительства в завершенное предполагает подписание Акта приема-передачи актива, отражение его стоимости в учете. Бланки актов приведены в постановлении Госкомстата от 11 ноября 1999 г. под № 110. Следующий шаг – прекращается учет хозяйственных операций по этому объекту на стадии незавершенного строительства. Все накопленные на счете суммы переносятся на стоимость введенного в эксплуатацию нового основного средства.

Процедура заморозки незавершенного строительства

Временная приостановка возведения здания или сооружения должна быть документально оформлена. Решение о необходимости этой операции принимается заказчиком, оно фиксируется в приказе с указанием сроков инвентаризации. На следующем этапе осуществляется уведомление застройщика о предстоящей консервации объекта.

Перед заморозкой строительства на объекте проводится инвентаризация. Для этой процедуры создается комиссионный орган из представителей заказчика и исполнителя. Члены комиссии после осмотра недостроенного сооружения составляют инвентаризационную опись. В документе отражают:

• название объекта;
• перечень конструкционных элементов;
• стадию возведения.

После инвентарных мероприятий подписывается Акт о временной остановке строительства.

Продажа недостроенного актива

Реализовать можно только объект, строительство которого было приостановлено. Перед совершением сделки необходимо оформить право собственности на возводимое сооружение. Для этого в Росреестр подается комплект правоустанавливающей документации по земельному наделу и выданное ранее разрешение на начало строительных работ (ст. 40 Закона от 13 июля 2015 г. № 218-ФЗ). Регистрирующему органу понадобится дополнительная информация:

• тип возводимого имущественного актива;
• процент готовности сооружения;
• предназначение здания по проекту.

В бухгалтерском учете принимаются на баланс выполненные работы, соглашение подряда расторгается.

Бухгалтерский и налоговый учет

Недостроенные объекты в сумме понесенных на их возведение затрат учитываются на 08 счете по 3 субсчету. Счет является активным. Расходные операции отражаются по нему в дебетовых операциях. Все накопленные за период строительства суммы при введении в эксплуатацию актива списываются по кредиту. Типовые проводки:

• Подрядные работы приняты заказчиком – Д08.3 – К60.
• Д19 – К60 — отражается размер начисленного НДС.

В форме баланса, утвержденной Приказом Минфина от 2 июля 2010 г. № 66н, стоимость незаконченного строительства показывается в составе основных средств. Для этого предназначена строка 1130 (1 раздел в активе отчетной формы). Дополнительно составляется расшифровка по стоимости недостроенных объектов.

Если недострой решили продать третьим лицам, на его стоимость начисляется НДС. В качестве налоговой базы выступает размер цены, отраженной в договорной документации. Сделка оформляется договором купли-продажи. Полученная выручка относится в учете к периоду, в котором была произведена передача актива покупателю на основании акта. Прибыль показывается датой регистрации прав собственности стороной, приобретающей объект.

Продажа будет сопровождаться составлением таких корреспондирующих записей:

• Д62 – К91.1 – проводка, подтверждающая признание дохода от операции по продаже недостроя;
• Д91.2 – К68 – отражен начисленный на договорную стоимость НДС;
• Д91.2 – К08.3 – учтена стоимость недостроенного актива, который продается.

К СВЕДЕНИЮ! Недостаток действующей схемы налогообложения проявляется для упрощенцев. Им придется включать всю вырученную сумму в базу налогообложения, что существенно повысит значение налогового обязательства.

По Письму Минфина от 24 марта 2017 г. № 03-05-06-01/17081 недостроенные объекты, которые были зарегистрированы, попадают в категорию налогооблагаемого имущества. Стоимость таких активов включается в общий размер базы для налога на имущество. Для физических лиц норма была введена в 2015 году (ст. 401 НК РФ).

Если плательщиком налога на имущество выступает физическое лицо, то за базу для налогообложения принимается кадастровая или инвентаризационная стоимость (ст. 402 НК РФ). В ст. 403 НК РФ предусмотрен ряд льгот по налогу для пенсионеров, инвалидов, лиц с государственными наградами и участников боевых действий (полный перечень лиц, обладающим правом воспользоваться льготой приведен в ст. 407 п. 1 НК РФ). Уменьшить налог путем применения льготы нельзя в отношении торговых, административных объектов и дорогостоящих активов (с ценой от 300 млн. руб.).

У юридических лиц налоговые обязательства по строящимся зданиям возникают после готовности объекта. Освобождение от налога на имущество будет актуально до тех пор, пока предприятие не начнет использовать актив по назначению и не перестанет вкладывать средства в его строительство или доработку.

Если строительство осуществляется заказчиком с привлечением заемных ресурсов, то стоимость возводимых объектов в налоговом и бухгалтерском учете будет различаться. Налоговая стоимость будет применяться при расчете амортизационных отчислений, налога на прибыль, бухгалтерская нужна для выведения обязательств по налогу на имущество (если за основу принимается кадастровая оценка).

Бухгалтерские последствия списания незавершенки

Оформляем документы

По разным причинам у компании могут измениться планы, и недостроенный объект основных средств ей придется ликвидировать. Причем списать этот объект можно только при наличии документов, подтверждающих сам факт его ликвидации.

Если строительство как таковое еще не начато, но, к примеру, на проектные работы деньги уже потрачены, то эти капвложения тоже считаются незавершенкой. Ведь такие затраты участвуют в формировании первоначальной стоимости объекта и их нельзя списывать на расходы в периоде, когда они были понесеныпп. 7, 8, 17 ПБУ 6/01.

Ликвидация незавершенки начинается с принятия руководством соответствующего решения, о чем издается приказ. В приказе нужно:

• указать причину принятия такого решения;
• назначить комиссию для оформления документации и определения пригодных для использования материалов, оставшихся после ликвидацииПостановление 1 ААС от 26.11.2015 № А11-813/2015.

По завершении всех ликвидационных работ (включая разборку/демонтаж) комиссия оформляет акт о списании объекта незавершенного строительства. Акт составляется в произвольном виде с учетом требований для первичных документовст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ. При этом его форму нужно утвердить приказом руководителя. Акт можно оформить, к примеру, так.

УТВЕРЖДАЮ
Генеральный директор ООО «ВСК-Профит»

И.С. Семенов

Акт о списании объекта незавершенного строительства № 1

г. Москва

31 октября 2016 г.

В соответствии с приказом от 29 июля 2016 г. № 68 проведена ликвидация объекта незавершенного строительства «Производственный корпус № 3»:

Виды, этапы работ, формирующие стоимость объекта незавершенного строительства	Способ производства работ	Стоимость выполненных работ на дату ликвидации по данным бухгалтерского учета, без НДС, руб.	НДС по подрядным работам, руб.	Дата принятия к бухгалтерскому учету выполненных работ	При производстве строительных работ подрядным способом
					Договор	Сведения о подрядчике
Проектные и изыскательские работы	Подрядный	560 000,00	100 800,00	14.05.2015	№ 106-15 от 16.02.2015	ООО «Проектсервис»
Устройство фундамента	Подрядный	2 680 000,00	482 400,00	05.10.2015	№ 18 от 05.06.2015	ООО «Стройкомплект»
Сборка металлических конструкций	Подрядный	1 110 000,00	199 800,00	23.10.2015	№ 18 от 05.06.2015	ООО «Стройкомплект»
Итого:		4 350 000,00	783 000,00

Сведения о затратах, связанных с ликвидацией объекта незавершенного строительства:

Вид работ	Документ, номер, дата	Стоимость без НДС, руб.	НДС, руб.
Демонтаж металлических конструкций	Акт выполненных работ ООО «Стройкомплект» № 15 от 30.08.2016	78 000,00	14 040,00
Разбор фундамента, засыпка котлована	Акт выполненных работ ООО «Стройкомплект» № 44 от 28.10.2016	120 000,00	21 600,00
Итого:		198 000,00	35 640,00

Сведения о поступлении материальных ценностей от ликвидации объекта незавершенного строительства, подлежащих оприходованию:

Наименование	Единица измерения	Количество	Стоимость без НДС, руб.
			единицы	всего
Металлолом	Кг	2300	28,00	64 400,00
Итого:				64 400,00

Дата списания объекта незавершенного строительства с бухгалтерского учета — 31.10.2016.

Председатель комиссии:

главный инженер

А.Ю. Подгорный

Члены комиссии:

главный бухгалтер

С.Г. Ложкина

бухгалтер

Н.С. Ковалева

Отражаем в учете

Проводки в бухучете сделайте такие:

Дт	Кт	Сумма, руб.
На дату акта выполненных работ
Списаны затраты на демонтаж металлических конструкций	91-2 «Прочие расходы»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	78 000,00
Учтен НДС по демонтажным работам	19 «НДС по приобретенным ценностям»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	14 040,00
Списаны затраты на разбор фундамента	91-2 «Прочие расходы»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	120 000,00
Учтен НДС по разборке фундамента	19 «НДС по приобретенным ценностям»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	21 600,00
НДС, предъявленный подрядной организацией, признан прочим расходом	91-2 «Прочие расходы»	19 «НДС по приобретенным ценностям»	35 640,00
На дату списания объекта незавершенного строительства по акту
Списана стоимость объекта незавершенного строительства	91-2 «Прочие расходы»	08 «Вложения во внеоборотные активы»	4 350 000,00
Принят к учету металлолом	10 «Материалы», субсчет «Прочие материалы»	91-1 «Прочие доходы»	64 400,00
Материалы, полученные при выбытии имущества, учитываются по текущей рыночной стоимости на дату принятия их к учетуп. 9 ПБУ 5/01. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма, которую можно получить при продаже актива. При этом данные о действующей цене должны быть подтверждены документальноп. 23 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н. Для этого можно воспользоваться ценами из прайс-листов организаций, занимающихся сбором металлолома

ВЫВОД

Стоимость незавершенки признается в составе прочих расходов на дату составления акта о списании этого объекта после завершения всех работ.

Ликвидируем недострой в налоговых целях

Налог на прибыль

Затраты на ликвидацию (демонтаж, разборка, вывоз разобранного имущества и другие аналогичные работы) вы можете учесть во внереализационных расходахподп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. А как быть со стоимостью самой незавершенки (учитываемой на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»): можно ли ее учесть в «прибыльных» расходах? По этому вопросу есть две точки зрения.

ПОЗИЦИЯ 1. Со знаком минус. По мнению Минфина, списывать стоимость незавершенки на расходы нельзя, поскольку такие затратыПисьма Минфина от 01.10.2012 № 03-03-06/1/512, от 23.11.2011 № 03-03-06/1/772, от 03.12.2010 № 03-03-06/1/757:

• прямо не поименованы в подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ;
• не приносят доходов, то есть не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ. А это значит, их нельзя признать и как прочие обоснованные расходыподп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Некоторые судьи соглашаются с таким буквальным прочтением норм НК РФ и отказывают компаниям в признании спорных затратПостановления 20 ААС от 24.12.2015 № А68-2772/2015; ФАС СЗО от 17.08.2011 № А56-60650/2010.

ПОЗИЦИЯ 2. Со знаком плюс. Есть и другие судебные решения. В них судьи делают вывод, что списание в «прибыльные» расходы стоимости незавершенки правомерно. Они исходят из следующегоПостановления АС УО от 27.06.2016 № Ф09-4723/16; АС ЗСО от 06.05.2016 № А27-18073/2015; ФАС МО от 01.04.2014 № Ф05-2300/2014; Определение ВАС от 20.01.2011 № ВАС-18063/10:

• запрет на списание таких затрат во внереализационные расходы нарушает принцип равенства налогообложения, поскольку в аналогичной ситуации при выведении из эксплуатации основных средств организация вправе учесть их остаточную стоимость при исчислении налога на прибыльподп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ;
• перечень внереализационных расходов является открытым и подразумевает только критерий обоснованности затратподп. 20 п. 1 ст. 265, ст. 252 НК РФ. То есть учитывается, что организация изначально планировала получить доход от использования объекта в своей производственной деятельности. И отсутствие положительного финансового результата от попыток строительства объекта не дает основания признавать расходы на его создание необоснованными.

Заметим, что довольно часто суды обращают внимание и на обоснование причины списания недострояПостановления АС ЗСО от 15.03.2016 № Ф04-284/2016, от 13.05.2015 № Ф04-18378/2015. Поэтому если у вас на этот счет будут веские аргументы, то ваши шансы на признание затрат возрастут.

Без спора с налоговиками учесть в «прибыльных» целях стоимость незавершенки, скорее всего, не удастся. Однако стоит попытаться отстоять учет таких расходов в суде, ведь большинство судей в таком вопросе на стороне компаний. При этом важно доказать, что объект незавершенного строительства изначально предполагалось использовать в производственной деятельности компании.

А вот в отношении материалов, полученных в результате ликвидации незавершенки, нормы НК РФ Минфин трактует однозначно. По мнению чиновников, рыночную стоимость такого имущества нужно включить в состав внереализационных доходов на дату подписания ликвидационного актаПисьмо Минфина от 19.04.2010 № 03-03-06/1/277.

НДС

При ликвидации недостроя у вас могут возникнуть такие НДС-вопросы.

ВОПРОС 1. Нужно ли восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету при строительстве объекта? У Минфина ответ один — налог следует восстановитьПисьмо Минфина от 07.02.2008 № 03-03-06/1/86. А все потому, что объект не будет использоваться в облагаемых НДС операциях, то есть основное условие вычета в момент ликвидации объекта перестанет выполнятьсяп. 2 ст. 171 НК РФ.

Если вы последуете этим рекомендациям, то НДС нужно восстановить на дату составления акта о списании незавершенки.

Однако мнение чиновников можно оспорить в суде. Тем более что большинство судов в этом вопросе на стороне компанийПостановления ФАС МО от 01.04.2014 № Ф05-2300/2014; ФАС СКО от 23.04.2013 № А32-7901/2012; ФАС ПО от 08.08.2013 № А65-24102/2012. Арбитры отмечают: в п. 3 ст. 170 НК РФ приведен перечень случаев, при наступлении которых требуется восстановить НДС. Он является закрытым и расширительному толкованию не подлежит. Так вот, ликвидация недостроенных объектов в нем не указана, а значит, ничего восстанавливать не нужно.

ВОПРОС 2. Можно ли принять к вычету НДС по ликвидационным работам? И здесь Минфин непреклонен. Заявить к вычету сумму НДС, предъявленную подрядчиками, нельзяПисьмо Минфина от 12.01.2012 № 03-07-10/01. ФНС придерживается такой же позиции.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДУМИНСКАЯ Ольга Сергеевна Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими ликвидации (демонтажа) основных средствп. 6 ст. 171 НК РФ. Поскольку объект незавершенного строительства основным средством не является, то суммы входного НДС по ликвидационным работам объекта незавершенного строительства к вычету принять нельзя”.

Судьи могут пойти вам навстречу и признать такой вычет правомерным, если вы обоснуете, что ликвидационные работы были приобретены для облагаемой НДС деятельности. Например:

• у вас было не просто уничтожение объекта, а демонтаж с сохранением годных материалов, последующая реализация которых и являлась целью подрядных работ. В результате демонтажа была получена выручка от реализации материалов, облагаемая НДСПостановление ФАС МО от 20.06.2014 № Ф05-5803/2014;
• целью демонтажных работ является использование освободившихся земельных участков в вашей производственно-хозяйственной деятельности. При этом у вас имеется документальное тому подтверждение (скажем, проекты использования благоустроенных участков)Постановление АС ЗСО от 15.03.2016 № Ф04-284/2016.

Налоговики могут потребовать восстановить НДС-вычет по списанному недострою. Однако это не предусмотрено НК РФ, а значит, вероятность отстоять вычет в суде довольно велика.
Что касается вычетов НДС по ликвидационным работам, то здесь придется подтвердить факт приобретения таких работ для облагаемой НДС деятельности.

***

Если вам удастся продать недострой, то выручку от продажи вы сможете уменьшить на сумму затрат на его созданиеподп. 2 п. 1, п. 2 ст. 268 НК РФ; Письмо УФНС по г. Москве от 28.02.2005 № 20-12/12075.1. Да и с входным НДС по приобретенным для строительства материалам, работам или услугам в такой ситуации проблем возникнуть не должно. Ведь незавершенка используется в облагаемых НДС операциях (при реализации этого объекта НДС начисляется в общем порядкеподп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Основные средства / недвижимость / капвложения»:

Списание объекта незавершенного строительства. Разбираемся в ситуации

Александра Шевченко, коммерческий директор компании »Иваудит»

Ежегодно аудиторы нашей компании проводят проверки в более ста предприятиях Ивановской, Владимирской, Нижегородской и других областей. Эти предприятия ведут разный вид деятельности, у них разные системы налогообложения, а также особенности ведения бухгалтерского учета. В связи с этим отличаются задачи, которые ставятся аудитору при проведении проверки, вопросы главных бухгалтеров и руководителей предприятий, возникающие в процессе деятельности. Но бывает, что вопрос или спорная ситуация, вызывающие сомнения главного бухгалтера, носят массовый характер.

Ситуация.

Организация имеет на балансе объект незавершенного строительства, на который имеется свидетельство о государственной регистрации права собственности на незавершенный строительством объект. Однако в связи с изменением проекта, отсутствием консервации и частичного разрушения, данный объект не может быть использован в деятельности.

Вопрос.

Можно ли списать данный объект с баланса организации, если при этом он физически не демонтируется ввиду значительности затрат на ликвидацию? Каков порядок учета расходов на демонтаж объекта в случае, если объект ранее был списан в учете, а ликвидирован в более поздний период?

Ответ аудиторов.

Бухгалтерский учет.

В рассматриваемой ситуации у организации на балансе имеется объект незавершенного строительства. Данный объект организация не планирует использовать в дальнейшей деятельности, т.е. объект не будет принят в состав основных средств организации. Отметим, что в настоящее время не имеется законодательно разработанного порядка списания с учета объектов незавершенного строительства. Поэтому, по нашему мнению, следует по аналогии руководствоваться порядком, предусмотренным для списания основных средств.
В соответствии с п.29 ПБУ 6/01 »Учет основных средств», утвержденных Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 №26н, стоимость объекта основных средств списывается с бухгалтерского учета в двух случаях:

– при выбытии объекта;

– при неспособности приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Под выбытием понимается продажа основного средства, прекращение его использования вследствие морального или физического износа, ликвидации при аварии, чрезвычайной ситуации, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал, передачи по договору мены и т.д.

В рассматриваемом случае объект незавершенного строительства организация не предполагает использовать в дальнейшей деятельности. Однако, по нашему мнению, говорить о списании данного объекта с учета вследствие неспособности приносить экономическую выгоду возможно только в том случае, если от данного объекта нельзя получить какого-либо дохода (например, дохода от реализации материальных ценностей, полученных от демонтажа и пригодных для дальнейшего использования).
Порядок оформления выбытия основного средства вследствие его ликвидации описан в п. 77,78,79 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н. При ликвидации основных средств создается комиссия, оформляется акт на списание объекта основных средств.
При ликвидации объекта незавершенного строительства следует также создать комиссию, состав которой утверждается приказом руководителя организации. Члены комиссии должны установить причину списания, а именно, что ликвидируемый объект не может использоваться в дальнейшей деятельности, т.к. не может приносить доход, даже при продаже его как ТМЦ, металлолома и т.д.

Кроме того, списывая объект незавершенного строительства, стоит учитывать, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Согласно ч.3 ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ »О бухгалтерском учете», первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания.

Иными словами, списать объект незавершенного строительства можно только при наличии документов, подтверждающих факт его ликвидации, и только при фактической ликвидации объекта.

В случае списания данного объекта с учета без проведения ликвидации при инвентаризации будет выявлено различие между учетными данными и фактическим наличием этого объекта. В соответствии с Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 »Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» организация должна будет оприходовать данный объект.

При ликвидации объекта незавершенного строительства «накопленная» стоимость объекта, учтенная на счете 08-3, относится в состав прочих расходов, в дебет 91-2 »Прочие доходы и расходы», субсчет »Прочие расходы».

Также в составе прочих расходов учитываются затраты, связанные с ликвидацией объекта незавершенного строительства. Полученные в результате ликвидации объекта материальные ценности принимаются к учету по рыночной стоимости в корреспонденции с кредитом 91-1 »Прочие доходы и расходы», субсчет »Прочие доходы».

В случае, когда организация решит сначала списать объект, а потом ликвидировать его фактически, то в целях бухгалтерского учета отражение затрат на его демонтаж будет также отражаться в составе прочих расходов, т.е. на счете 91.

Таким образом, по нашему мнению, списание объекта незавершенного строительства без его фактической ликвидации возможно только в том случае, когда данный объект не может быть использован в каких-либо других целях (например, разобран и продан как материалы). В иных случаях подобное списание будет являться некорректным, поскольку может привести к недостоверной информации об имущественном состоянии организации.

Налоговый учет.

Согласно подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов учитываются расходы:

– на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств и на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации;

– на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества);

– на охрану недр и другие аналогичные работы.

Из анализа этой нормы следует, что во внереализационные расходы можно отнести только стоимость ликвидируемых основных средств, в отношении же ликвидируемых объектов незавершенного строительства в расходы включаются только расходы на демонтаж, но не стоимость самого ликвидируемого объекта.

Таким образом, по нашему мнению, стоимость ликвидируемого недостроенного объекта в составе расходов не учитывается. Отнести в состав внереализационных расходов можно только расходы на демонтаж в силу их прямого указания в подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Аналогичное мнение о том, что стоимость ликвидируемого недостроенного объекта не учитывается для целей налогообложения прибыли в составе расходов организации, т.к. не поименована в списке расходов по подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ, высказывает Минфин РФ в Письме от 07.05.2007 № 03-03-06/1/261.

Арбитражная практика.

Арбитражная практика по данному вопросу в большинстве случаев поддерживает позицию налоговых органов. Так, в Федеральном Арбитражном суде Западно-Сибирского округа, в деле рассматривалась ситуация, когда Общество списало на основании подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ стоимость ликвидируемого объекта незавершенного строительства в связи с отсутствием финансирования. Как указал суд, в целях налогообложения прибыли принимаются лишь расходы, связанные с ликвидацией объектов незавершенного строительства. Сама стоимость такого объекта не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации. Также суд отклонил ссылку Общества на подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, указав, что в силу п. 3 ст. 252 НК РФ особенности определения расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями гл. 25 НК РФ. Особым обстоятельством в данном случае является ликвидация объекта незавершенного строительства, а гл. 25 НК РФ содержит особую норму, регламентирующую отнесение расходов в случае такой ликвидации, а именно подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ (то есть при наличии специальной нормы ссылка на общую норму недопустима).

Таким образом, сам факт отнесения стоимости объекта незавершенного строительства во внереализационные расходы является налоговым риском. Кроме того, при рассмотрении дела в суде помимо обоснования необходимости ликвидации незавершенного строительства организации потребуется представить доказательства фактической ликвидации объекта..

В то же время расходы на демонтаж объекта незавершенного строительства можно признать для целей налогообложения прибыли в силу прямой нормы подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Федеральная налоговая служба разъяснила порядок возмещения НДС при строительстве (реконструкции) объектов недвижимости.
Суммы НДС, предъявленные подрядчиками заказчику-инвестору по выполненным строительным работам, можно принять к вычету, не дожидаясь ввода в эксплуатацию объекта основного средства (письмо ФНС от 20 января 2016 г. № СД-4-3/609@).
Но для этого должны выполняться несколько условий:
— основное средство должно быть принято к учету на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
— должны быть составлены соответствующие первичные документы на основное средство;
— строящийся объект в будущем должен использоваться для осуществления операций, облагаемых НДС.
В ведомстве обращаются к Налоговому кодексу, в котором сказано, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (п. 6 ст. 171 НК РФ). Налоговые вычеты производятся на основании счетов — фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).
В аналогичном порядке можно принять к вычету суммы НДС при реконструкции или модернизации объектов основных средств.