15 доходы минус расходы

Учет расходов.

Все расходы предприятия проверяются налоговыми органами согласно НК РФ на целесообразность:

• расходы должны относится напрямую к деятельности организации;
• быть документально подтвержденными (товарные и кассовые чеки; накладные, наряд-заказы, квитанции);
• своевременно отраженными в бухгалтерии;
• иметь экономическое обоснование;
• быть оплаченными в 100% размере.

Статья 346.16 НК РФ содержит исчерпывающий список расходов.

Предприниматель должен четко отслеживать свои расходы и выданные авансы. Все затраты должны быть правильно оформлены, документы должны быть сданы в бухгалтерию своевременно и ОПЛАЧЕНЫ. На основании предоставленных первичных документов бухгалтер делает записи в книге расходов фирмы. Авансы, выданные в счет будущих поставок, учесть в расходах нельзя, поскольку они документального подтверждения не имеют.

Если ваша организация на упрощенке 15 занимается оптовой торговлей, то себестоимость проданного товара можно будет списать не ранее даты отгрузки покупателю товара со склада. Для таких фирм актуально детальное отслеживание по датам каждого договора купли-продажи.
Необходимо тщательно следить за тем, чтобы после оплаты товара покупателем отгрузка товаров осуществлялась бы в течении того же отчетного квартала. Наиболее выгодную позицию в этом плане занимают небольшие магазины и интернет-магазины, где условие отгрузки осуществляется в течение 3 рабочих дней.

Переход на УСН, ограничения

Переход на данный вид налогообложения осуществляется добровольно. Для переходы на УСН юр. лицам необходимо подать специальную форму уведомления в органы ФНС по месту учета в срок до конца календарного года (31.12). Для недавно зарегистрировавшихся организаций для сдачи уведомления дается срок до 30 дней с момента гос. регистрации.

Про различные налоговые режимы ООО (УСН, ОСНО, ЕСХН, НДС) читайте следующую статью: http://online-buhuchet.ru/sistema-nalogooblozheniya-dlya-ooo/

Ст. 346.12НК РФ предусмотрен ряд ограничений для использования УСН:

• если выручка более 60 млн. руб. по итогам налогового периода;
• если среднее количество сотрудников более 100;
• если конечная цена амортизируемых ОС превышает 100 млн. руб.;
• если фирма имеет филиалы;
• НПФ;
• банки;
• ломбарды;
• инвестиционные фонды;
• нотариусы;
• страховщики и проч.

НК предусмотрены 2 варианта применения УСН доходы 6% или доходы минус расходы. Существует негласное правило: если сумма расходов выше 60% от суммы доходов, лучше перейти на объект доходы минус расходы.

Декларацию необходимо сдать один раз в год. Но рассчитывать и оплачивать налог необходимо каждый квартал нарастающим итогом.

Расчет УСН доходы минус расходы

Расчет упрощенного налога доходы минус расходы осуществляется по формуле

Нст – налоговая ставка.

Рассмотрим каждое из этих понятий

Виды доходов, учитываемые в УСН

К доходам предприятия относятся:

• Выручка за реализацию готовой продукции, произведенной компанией;
• Выручка за продажу товаров;
• Выручка за продажу имущества;

А также прочие доходы, предусмотренные ст. 250 НК РФ

• Авансовые платежи покупателей;
• Проценты от предоставленных компанией кредитов;
• Доходы от сдачи имущества в аренду;
• Стоимость имущества, работ или услуг, полученных безвозмездно;
• Суммы штрафов, пеней, полученных от контрагентов на основании судебного постановления;
• Проч.

Все вышеперечисленные доходы принимаются к учету кассовым методом, то есть датой признания выручки, является дата прихода денежных средств на банковский расчетный счет или в кассу предприятия.

Виды расходов, учитываемые в УСН

В разрезе бухгалтерских операций учет каждого действия предприятия, в том числе и его расходы, производится сплошной, непрерывной записью. В налоговом же учете ст. 346.16 порядок определения расходов четко зафиксирован. То есть не все понесенные компанией затраты можно учесть в расходах при расчете УСН.

Рассмотрим основные расходы, предусмотренные данной статьей:

1. Затраты на оплату ТМЦ для последующей продажи поставщикам;

Данные расходы включаются в книгу учета по факту продажиТМЦ, то есть кассовым методом. Здесь необходимо соблюсти 2 условия: товар должен быть продан покупателю и оплачен продавцу.

Пример расчета УСН (доходы минус расходы)

Фирма ООО «Платан» получила от поставщика 2 партии одинакового порошка. Цена порошка во 2 партии увеличилась.

12.03.2016 г. продали 750 шт. порошка на 60 000 руб. оплата прошла в тот же день. Остаток по 1 партии был перечислен продавцу 15.03.2016 г. в размере 6 000 руб.

Итого: на 31.03.2016 г. остаток на складе 50 шт. порошка по закупочной цене 70 руб. т.е. на сумму 3 500 руб.;

В расчет можно принять только оплаченный товар. 1 партия была оплачена полностью, т.е. 18 000 руб. за 300 шт. Из 2 партии оплачено лишь 250 шт. (500 × 50%) на сумму 17 500 руб.

Расчет налога за 1 кв. 2016г. будет следующий:

(60 000 – 35 500) × 15 % = 3 675 руб. необходимо перечислить в бюджет.

Если номенклатура не очень большая, рекомендуется вести специальные налоговые регистры, в которых можно отслеживать поступление товара, его продажу и дату его оплаты.

Но что делать если товары реализует розничный магазин с большим ассортиментом продукции? В такой ситуации стоит воспользоваться формулой, предлагаемой Минфином в письме от 28.04.2006 N 03-11-04/2/94. Данный документразъясняет порядок списания затрат на покупку ТМЦ и относится к переходному 2006 г. Но формулами можно пользоваться и сегодня.

2. Расходы на закупку сырья и МПЗ для производства.

Для включения этих затрат в книгу учета нет необходимости дожидаться пока сырье пройдет процесс переработки. В данном случае сумма затрат на материалы включается в расходы по мере перечисления денежных средств.

3. Сопутствующие затраты на покупку ТМЦ;

Согласно ПБУ 5/01 дополнительные расходы, направленныеназакупку МПЗ, увеличивают их стоимостную оценку. Но в налоговом учете такие затраты необходимо списывать одним из указанных ниже способов (п.2 ст. 346.17 НК РФ):

• средней стоимости;
• ФИФО (первый пришел – первый ушел);
• стоимости единицы ТМЦ.

Важно! Метод ЛИФО исключен с 01.01.2015 г. из кодекса Федеральным законом от 20.04.2014 N 81-ФЗ.

Сумма входящего НДС списывается в затраты по факту продажи ТМЦ (Письмо Минфина РФ от 17.02.2014 г. № 03-11-09/6275). При этомв книге учета сумма НДС учитывается в отдельной графе(Письма Минфинаот 02.12.2009 N 03-11-06/2/256, от 18.01.2010 N 03-11-11/03).

5. Расходы на рекламу;

Такие затраты можно учесть в размере не более1% от продажного оборота(подп. 20 п.1 ст. 346.16, п.4 ст.264 НК РФ)

6. Расходы на закупку ОС;

Чтобы принять к учету ОС, их необходимо оплатить и ввести в эксплуатацию. На дату последней из операций затраты можно учесть. Списание происходит равными частями в течение 12 месяцев.

7. Затраты на юридический, бухгалтерские услуги;

9. Оплата труда сотрудников;

Учитывается в день фактической выплаты заработной платы

10. Налоги и сборы;

Все затраты должны быть оправданы с экономической точки зрения. То есть проверяющим нужно объяснить, что эти расходы были необходимы для эффективной деятельности фирмы.

Для подтверждения расходов необходимо иметь как минимум 2 первичных документа:

1. подтверждающий факт хоз. деятельности (товарный чек, накладная, акт выполненных работ);
2. подтверждающий факт оплаты (чек ККМ при наличных расчетах или выписку банка – при безналичных).

Данные требования предусмотрены ст. 252 НК РФ и в случае их несоблюдения, налоговики могут исключить суммы затрат из налогооблагаемой базы и доначислить упрощенныйналог, а помимо налога и санкции, предусмотренные ст.122 НК РФ.

Налоговая ставка может быть меньше 15% на УСН для объекта «Доходы минус расходы»

Выясните налоговую ставку, которая установлена для вашего вида деятельности в вашем регионе: она может оказаться заметно ниже 15%. В 2016 году в 71 субъекте РФ снижена ставка для объекта «Доходы минус расходы».

Авансовые платежи на УСН 15%

Компании на УСН ежеквартально должны делать «предоплату налога»: каждый квартал перечислять в бюджет авансовый платеж. Платеж исчисляется нарастающим итогом с начала года и уплачивается в течение 25 дней после завершения квартала.

• За 1 квартал — до 25 апреля.
• За 1 полугодие — до 25 июля.
• За 9 месяцев — до 25 октября.

По результатам года исчисляется и уплачивается остаток налога, в этот же период подается налоговая декларация.

• ООО делают это до 31 марта.
• ИП — до 30 апреля.

Минимальный налог на УСН 15%

Бизнес не всегда работает в плюс, и по итогам года расходы могут превысить доходы или незначительно отличаться от доходов. Налоговая база может оказаться мизерной или иметь отрицательное значение. Это не означает, что налог к уплате также будет мизерным или нулевым. По результатам года необходимо рассчитать минимальный налог: он исчисляется от всех доходов, которые получены за год, налоговая ставка — 1%.

Так, в конце года мы рассчитываем налог обычным способом, дополнительно рассчитываем минимальный налог — и сравниваем эти суммы. Ту сумму, которая оказалась больше, необходимо уплатить в бюджет.

Учет доходов на УСН 15%

Доходами предприятия на упрощенке считается выручка от реализации и внереализационные доходы, их список приведен в ст. 249 и 250 НК РФ. Доходы на УСН учитываются кассовым способом — при фактическом поступлении денег в кассу или на расчетный счет. Если на счет или в кассу поступил аванс, а затем он был возвращен, то выручка уменьшается на возвращаемую сумму. Доходы учитываются в графе 4 раздела 1 КУДиР.

Учет расходов на УСН 15%

Исчерпывающий список расходов предприятия на УСН приведен в ст. 346.16 НК РФ. Он включает затраты на приобретение основных средств, материальных активов, выплату зарплаты и страховых взносов, аренду и многое другое. Расходы компании вносятся в графу 5 раздела 1 КУДиР и проверяются налоговыми органами на целесообразность. Существует порядок учета расходов, согласно которому затраты должны относиться напрямую к деятельности компании, иметь документальное подтверждение, быть полностью оплачены и отражены в бухгалтерии. Мы уже подробно рассказывали. какие траты и при каких условиях попадают в категорию расходов.

Расчет налога

Исчисление налога производится по итогам каждого квартала и по итогам года. Нужно суммировать доходы с начала года до конца интересующего нас периода, вычесть из этой суммы все расходы с начала года до конца периода, затем полученную сумму умножить на налоговую ставку.

Если мы исчисляем авансовый платеж за 2, 3 или 4 квартал, то в качестве следующего шага нужно вычесть из суммы налога предыдущие авансовые платежи. По результатам года также нужно рассчитать минимальный налог и сравнить его с размером налога, рассчитанного обычным способом.

>Пример расчета налога УСН 15% за 4 квартал (по итогам года)

Доходы ООО «Ромашка»

Расходы ООО «Ромашка»

Как определяют налоговую базу упрощенца

Действующее законодательство предлагает представителям малого бизнеса выбрать один из 2-х вариантов УСН. Они отличаются принципом расчета УСН в части налоговой базы и используемой ставкой:

УСН 6%	УСН 15%
Фискальная база определяется как сумма доходов, полученных налогоплательщиком в отчетном периоде. Расходы не влияют на величину обязательства перед бюджетом, что делает расчет УСН 6% несложным и для компаний, и для ИП. Этот вариант подойдет коммерческим структурам: чей бизнес не предполагает высокой себестоимости товаров и услуг; кому сложно подтвердить понесенные траты документально.	Налоговая база для этого типа упрощенки определяется как разница между поступлениями, полученным в отчетном периоде, и понесенными расходами. В итоге расчет налога УСН 15% удобен хозяйствующим субъектам, чей бизнес сопряжен со значительными тратами. Важно, чтобы последние были подтверждены документально, имели экономическую целесообразность.

Вне зависимости от выбранного типа УСН налогоплательщики придерживаются кассового метода признания поступлений и трат. Это означает, что операции отражают в учете в том периоде, когда:

• средства в адрес контрагента покинули расчетный счет (кассу) предприятия;
• платежи клиентов поступили в компанию.

Также см. «УСН 6 или 15%: что лучше выбрать».

Как определить размер обязательства перед бюджетом

Правила гласят, что расчет налога УСН «Доходы минус Расходы» производят на каждую отчетную дату. А именно:

• 1-й квартал;
• полгода;
• первые три квартала.

Окончательную сумму, подлежащую оплате (доплате) в казну или возврату из нее, определяют по результатам 12-ти месяцев работы упрощенца.

Чтобы сделать вычисления, бухгалтеру нужно:

1. Определить налоговую базу за конкретный временной интервал.

2. Умножить полученное значение на ставку.

3. Вычесть из итоговой суммы величину ранее внесённого в бюджет авансового платежа.

Также см. «Налоговая база УСН».

Если представить расчет УСН «Доходы минус Расходы» в виде формулы, он будет выглядеть следующим образом:

Нтек = (Д – Р) × С

Где:

• Д – совокупные доходы за период;
• Р – расходы, принимаемые к учету (т. е. фактически понесенные, подтвержденные документами, экономически обоснованные) за аналогичный временной интервал;
• С – ставка, которую фирма узнала в своей налоговой инспекции.

Чтобы определить сумму авансового платежа за квартал, воспользуемся формулой:

АВ = Нтек – Нпред

Где:

• Нтек – налог, исчисленный нарастающим итогом с начала года;
• Нпред – авансовый платеж, перечисленный в казну за предыдущий квартал.

Чтобы разобраться в тонкостях проведения вычислений, далее будет приведён пример расчета налога УСН «Доходы минус расходы», который можно адаптировать под свою ситуацию.

Формула может дать 3 типа результатов:

№	Тип результата	Пояснение
1	Положительный	По итогам года фирма (ИП) делает доплату в казну
2	Отрицательный	Компания переплатила налог в предыдущих кварталах. Она вправе писать заявление на возврат или учесть «лишнюю» сумму в счет будущих обязательств.
3	Нулевой	Организация и госбюджет ничего не должны друг другу

Правила и примеры расчета УСН «Доходы минус расходы» демонстрируют важный нюанс для организаций и ИП, получивших в текущем году совсем низкую прибыль или даже убыток. Так, законом предусмотрен минимальный платеж в сумме 1% от размера полученных годовых доходов.

Подробнее об этом см. «Уплата минимального налога при УСН».

Фактически, налогоплательщику надлежит сравнить две величины: 15% от прибыли и 1% от дохода. Он обязан уплатить в казну ту сумму, которая окажется большей.

Как быть, если расход превышает доход при УСН

Многие организации и предприниматели работают по УСН и платят государству единый налог. Его вид они выбирают самостоятельно: 6% — от выручки или 15% — от разницы доходов и затрат.

Все приходные и расходные операции отражают в Книге учета. По ее данным определяют финансовый результат налогового периода и годовой.

При исчислении упрощенного налога по разнице доходов и издержек можно получить отрицательный итог. Такая ситуация возникает, если потрачено средств больше, чем получено. Если такой результат получился по итогам года, то перечисляется минимальный сбор. Он равен 1% от полученной прибыли (п. 6 ст. 346.18 НК).

Произвести платеж компания должна до последнего дня марта следующего года, а ИП — до 30 апреля (ст. 346.21 НК). Если предельный срок совпадает с выходным или праздником, то переносится на следующий будний день (п. 7 ст. 6.1 НК).

Статья 346.21. Порядок исчисления и уплаты налога

Сумму минимального налога не включают в базу по УСН и не показывают в Книге учета затрат и доходов (ст. 346.16 НК). По итогам года авансы по единому налогу засчитываются в счет минимального (ст. 78 НК).

Статья 78. Зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафа

Нужно ли платить минимум

Если за отчетный период компания имеет убыток, то нельзя считать аванс, как 1% от дохода. Это законом не предусмотрено. Авансы по минимальному налогу не платятся. Их рассчитывают только от налоговой базы, когда затраты меньше прибыли. При убытке база равна нулю и авансовый платеж тоже.

Если расход превышает доход при УСН, считают аванс в следующем порядке:

Находят разницу между доходами и издержками за период (квартал, 6 или 9 месяцев)	Цифры для расчета берутся нарастающей суммой с начала года.
Умножают найденную разницу на налоговую ставку	Максимальная ее величина составляет 15%, но регионы могут вводить пониженные тарифы (ст. 346.20 НК). Статья 346.20. Налоговые ставки
Определяют размер платежа	Он зависит от того, за какой период делался расчет: за первый квартал – вся полученная сумма; за полугодие – итог минус аванс первого квартала; за 9 месяцев – итог минус квартальный и полугодовой авансы.

Если при расчете получилось отрицательное число, то платить ничего не нужно. Аванс за этот период будет равен нулю.

Пример уплаты авансов по налогу при УСН при убытке за полугодие. ООО «Беркут» работает на УСН по разнице доходов и расходов.

За промежуточные периоды 2019 года компания имела следующие результаты (нарастающим итогом):

Первый квартал	Доход — 90 тыс. р., расход — 70 тыс. р.
Полугодие	Доход — 130 тыс. р., расход — 140 тыс. р.
9 месяцев	Доход — 190 тыс. р., расход — 180 тыс. р.

За квартал перечислен аванс в сумме 3 000 р. ((90 000 – 70 000) * 15%). Аванс за полугодие не платили, т. к. база для расчета равна нулю. За 9 месяцев аванс рассчитан в сумме 1 500 р. ((190 000 – 180 000) * 15). С учетом квартального платежа перечислять ничего не нужно (1 500 – 3 000) < 0.

Обзор убытков

Предприятия подразделяют убыток на два вида. Бухгалтерский — в расчете учитывают всю выручку и все затраты; налоговый — во внимание берутся те доходы и издержки, которые упрощенцы признают по НК РФ.

Предприниматели, рассчитывающие налог по доходам, платят его в любом случае, т. к. затраты на налоговый учет не влияют. Для тех, кто платит налог с доходов за вычетом издержек, возможен вариант с получением убытка.

Если в любом из промежуточных расчетных периодов расходы выше прибыли, авансовый платеж не производится. При убытке по итогам года налог придется заплатить. Он называется минимальным и рассчитывается, как 1% от доходов за год.

Убыток прошлых лет можно использовать для уменьшения базы по налогу в текущем или будущем периодах. На сумму убытка снижается размер дохода. На исчисление авансовых платежей прошлогодние убытки не влияют. Их можно применять только по итогам года.

Уменьшить доход за год на сумму убытка прошлого отчетного периода можно, если последний сложился на УСН «доходы минут затраты». В противном случае такие действия не допускаются.

Полученный в данном году убыток можно использовать для снижения базы по налогу в течение следующих десяти лет. Если период истек, убыток засчитать нельзя.

Для удостоверения правильности порядка заполнения отчета следует сравнить заполненный документ и наглядный образец заполнения декларации по УСН за 2019 год.

Об изменениях в УСН доходах в 2019 году читайте .

При списании убытков на данный год, все бумаги, подтверждающие правомерность таких действий, нужно хранить в течение следующих четырех лет. Их могут затребовать налоговики при ревизии.

В наличии должны быть сведения по суммам убытка для всех налоговых периодов. Документы и файлы систематизировать и хранить в отдельных папках.

Ситуации, когда расход превышает доход при УСН

Обложение «упрощенным» налогом бывает двух видов: 6% — по доходам и 15% — по выручке, уменьшенной на затраты. В первом случае расходы не играют роли при налогообложении. Во втором случае налог уплачивается с чистой прибыли, если в промежуточных периодах ее нет, то и авансы перечислять не нужно.

Несмотря на убытки, по итогам года упрощенец на 15% системе должен заплатить минимальный взнос, равный 1% от оборота за год по всем видам деятельности.

Если какой-либо налоговый период отработан «в плюс» и уплачен аванс, а по итогам года получился убыток. То платиться минимальный налог, скорректированный на сумму предоплаты.

Пример. Компания работает на упрощенке с налогообложением 15%. За первый квартал она получила прибыль 50 тыс. р. и заплатила аванс 7 500 р. Остальные промежуточные периоды и год в целом отработаны в убыток. Общий годовой оборот составил 280 тыс. р.

Компания рассчитала минимальный налог: 780 000 * 1% = 7 800 р. Учитывая аванс, бухгалтер перечислил в бюджет 300 р.

Для зачета авансового платежа в счет минимального налога нужно заполнить декларацию по упрощенке. В ней предусмотрены соответствующие графы. Уплачивается минимальный налог в те же сроки, что и единый: до конца марта компаниями и до конца апреля предпринимателями.

Что стоит делать

Если расходы от деятельности упрощенца превышают доходы, можно действовать в следующих направлениях:

Контроль затрат	Следует вести детальные записи всех расходов. По итогам периода нужно их проанализировать и сократить те статьи, без которых можно в дальнейшем обойтись. Расходование денег необходимо вести по предварительно составленной смете, не выходя за границы плановых сумм. Крупные траты лучше отложить до конца периода, когда будет ясен итог и выявлена экономия.
Увеличение доходов	Руководству крупных организаций, не имеющих в штате сотрудников-аналитиков, полезно воспользоваться услугами сторонних специализированных компаний. Даже разовый грамотный ход поможет удержаться «на плаву» и перечить кризис.
Нежелательные методы повышения доходности	Несмотря на убытки, упрощенцу не стоит прибегать к следующим способам преодоления финансовых трудностей: оформление кредита или займа; снижение зарплаты персоналу; сокращение штата. К этим мерам стоит использовать в критической ситуации, когда опробованы все остальные варианты и предприятию угрожает банкротство.

Возвращённые авансы

К доходам компаний, которыми применяется упрощенная система налогообложения, относятся выручка от продаж и внереализационные поступления.

Они учитываются кассовым методов, т. е. заносятся в Книгу учета в день:

• поступления денег в кассу (на счет);
• оформления прав на имущество или его поступления;
• погашения задолженности иными методами.

Дивиденды к доходам не относятся. Затраты учитывают при фактической оплате расходов.

Полученный аванс за предстоящую поставку продукции упрощенец учитывает в составе выручки. Если позже он предоплату вернул, то должен уменьшить доход на соответствующую сумму в том периоде, когда операция произведена. Такой порядок действует с 2008 года. Раньше упрощенцев обязывали уточнять тот период, в котором деньги были получены.

Возврат предоплаты должен подтверждаться документально. Это необходимо для определения факта, основания и величины суммы.

Требуется наличие следующих бумаг:

• платежки с указанием в назначении платежа документа, по которому деньги возвращены;
• выписки банка, доказывающей факт перечисления средств;
• документа о расторжении контракта или изменении его условий (допсоглашения).

Пример. Компания получила от покупателя аванс 75 тыс. р. в марте 2019 года за предстоящую поставку продукции. Бухгалтер включил данную сумму в доход первого квартала. В апреле сделку отменили, и компания вернула аванс покупателю. При определении выручки за полугодие бухгалтер должен исключить из нее 75 тыс. р.

Возвращаемый аванс указывается в Книге учета затрат и доходов с минусом в графе 4 первого раздела. В графе 2 указывают реквизиты документа, подтверждающего возврат. Подавать уточненку за период, в котором получена предоплата, не нужно.

Может возникнуть нестандартная ситуация: в периоде возврата аванса у компании не было доходов или они меньше возвращенной суммы. При этом база по налогу будет отрицательной.

Если данный момент не устроит налоговиков, можно сослаться на Постановление ФАС № А53-24985/2010 от 09.09.11. Суд решил, что закон не запрещает подавать декларацию по УСН с данными о возврате налога, если сумма полученного ранее и возвращенного в текущем периоде аванса превысила доходы.

Иногда аванс передается контрагенту не деньгами, а имуществом. Такая предоплата должна учитываться по рыночной цене (ст. 346.18 НК). При определении стоимости имущества упрощенец должен следовать правилам ст. 105.3 НК.

Статья 346.18. Налоговая база

Возврат аванса, полученного в виде имущества, лучше вернуть деньгами. Только в этом случае корректировка дохода будет правомерна. Это связано с тем, что в ст. 346.17 НК говорится именно о возврате денег.

Итак, если расход превышает доход при УСН за квартал, аванс не перечисляется. При аналогичной ситуации по итогам года компания (ИП) должна рассчитать и перечислить минимальный сбор. Он составляет 1% от полученных за год доходов с учетом промежуточных авансов, если они уплачивались.

Ведение бухгалтерского учета ИП при УСН освобождает организации от составления годовой бухгалтерской отчетности по всем ее формам.

Льготные ставки по УСН в 2019 году смотрите .

Об изменениях УСН в 2019 году читайте в статье.

Упрощенцы, выбравшие объектом «доходы за минусом расходов» по итогам года могут получить отрицательный результат своей работы. Но убыток не гарантирует им полного освобождения от уплаты налога. Если в книге учета доходов и расходов в налоговом периоде присутствуют доходы, и пусть даже сумма расходов значительно их превышает, налогообложения все равно не избежать.

Рассмотрим подробнее, как рассчитывается «упрощенный» налог при убыточной деятельности, если расходы превышают доходы при УСН с «доходно-расходным» объектом.

Минимальный налог при убытке

При расчете единого налога на УСН «доходы минус расходы» в налоговую базу можно включить только те доходы и расходы, которые соответствуют критериям Налогового кодекса (ст. ст. 346.15, 346.16, 346.17). Если с начала отчетного года расходы упрощенца превысят его доходы, или будут равны друг другу, то общий единый налог будет нулевым.

Но совсем ничего не платить в бюджет не получится, это возможно только в одном случае – если доходов не было совсем. А если в течение года хоть какой-то доход был получен, то он должен облагаться минимальным налогом (п.6 ст. 346.18 НК РФ).

По сути, минимальный налог – это минимальный размер единого налога при УСН. Чтобы его рассчитать, весь доход, полученный за год нужно умножить на 1%. Расходы в расчет при этом не принимаются.

© фотобанк Лори

Минимальный налог уплачивается и в том случае, когда результат расчета налога УСН, исчисленного по ставке 15 % меньше, чем 1% от доходов. То есть, фактически «упрощенцу» нужно сделать два расчета налога, сравнить их и выбрать для уплаты больший результат.

Рассмотрим на примере.

Пример

Доход ИП на УСН «доходы минус расходы» за год составил 250 000 рублей. Расходы за тот же период – 310 000 рублей. За год предприниматель получил убыток 60 000 рублей (250 000 руб. – 310 000 руб.). Рассчитывать общий налог по ставке 15 % ему не нужно, поскольку база для расчета налога отсутствует, но на доход в сумме 250 000 рублей следует начислить минимальный налог:

250 000 руб. * 1% = 2500 руб.

В бюджет по итогам года нужно уплатить 2500 рублей.

Если бы расходы ИП за год были меньше, чем доходы и составили, к примеру, 240 000 рублей, то общий налог по ставке 15 % был бы ниже суммы минимального налога:

(250 000 – 240 000) * 15% = 1500 руб.

И в этом случае все равно придется уплатить в бюджет 1% от дохода – 2500 рублей.
Сумму разницы между «упрощенным» налогом и минимальным можно перенести «на будущее», то есть включить в расходы следующего налогового периода согласно п. 6 ст. 346.18 НК РФ.

Как зачесть авансовые платежи

Каждый квартал, до 25 числа следующего за ним месяца, упрощенцы должны уплачивать в бюджет авансовые платежи по «упрощенному» налогу (п.4 ст. 346.21 НК РФ). Если по итогам квартала, полугодия или девяти месяцев был получен положительный результат, то аванс рассчитывается в обычном порядке: доход за минусом расходов умножается на ставку 15%. Получив убыток, авансовые платежи рассчитывать не нужно.

В конце года на сумму авансовых платежей можно уменьшить не только «упрощенный» налог, но и минимальный. Рассмотрим это на примере.

ИП на УСН 15% в течение года работал следующим образом:

• в первом квартале получил доход — 80 000 рублей, расходы составили 65 000 рублей,
• во втором квартале доход равен 60 000 рублей, расход – 85 000 рублей,
• в третьем квартале доходы – 70 000 рублей, расходы –70 000 рублей,
• в четвертом квартале доходы – 40 000 рублей, расходы – 90 000 рублей.

Авансовый платеж за первый квартал составит: (80 000 – 65 000) х 15% = 2250 руб.

Аванс за полугодие платить не надо, т.к. по его итогам получен убыток 5000 рублей:

(80 000 + 60 000) – (65 000 + 85 000).

Аванс за 9 месяцев тоже не платим в связи с убытком 10 000 рублей:

(80 000 + 60 000 + 70 000) — (65 000 + 85 000 + 70 000).

Годовой доход составил 250 000 рублей (80 000 + 60 000 + 70 000 + 40 000), расходы за год 310 000 рублей (65 000 + 85 000 + 70 000 + 90 000).

Рассчитываем налоговую базу и получаем убыток 60 000 рублей :(250 000 – 310 000).

Минимальный налог за год: 250 000 х 1% = 2500 руб.

Из суммы налога вычтем уплаченные авансовые платежи за первый квартал: 2500 – 2250 = 250 руб.

Сумма начисленного минимального налога за год составила 2500 рублей, а с учетом авансовых платежей доплатить в бюджет нужно 250 рублей.

Для зачета авансов в счет минимального налога достаточно заполнить декларацию по УСН. В ней уже предусмотрен зачет уплаченных авансов в счет минимального налога за тот же период. Раньше для зачета требовалось подать заявление в ИФНС, но не факт что решение налоговиков было бы положительным.

Платить минимальный налог надо в те же сроки, что и «упрощенный»: до 31 марта для организаций и до 30 апреля для ИП.

Итог: если расходы превышают доходы при УСН 15%, уплаты налога все равно не избежать. В бюджет пойдет 1% от доходов упрощенца. Авансовые платежи, уплаченные в течение года, можно зачесть в счет минимального налога.

Расходы на оплату труда при применении УСН

Налогоплательщики, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на сумму расходов, могут уменьшить налоговую базу по единому налогу на сумму расходов, направленных на оплату труда сотрудников (п. 6 ст. 346.16 НК РФ).

Об особенностях учета и документального оформления такого рода расходов рассказывается в этой статье.

Какие выплаты включаются в состав расходов на оплату труда

Состав расходов на оплату труда определяется в соответствии со ст. 255 НК РФ (подп. 6 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда организации-упрощенца включаются:

— любые начисления работникам в денежной (или) натуральной формах;

— стимулирующие начисления и надбавки;

— компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;

— премии и единовременные поощрительные начисления;

— затраты, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Но только при условии, что указанные начисления и расходы предусмотрены нормами законодательства РФ, коллективным договором или трудовым договором.

Кроме того, к расходам на оплату труда относятся платежи по договорам добровольного и обязательного страхования работников (негосударственное пенсионное страхование, добровольное медицинское страхование и т.п.).

Учтите, что расходы на добровольное страхование работников можно учесть при расчете единого налога только в пределах норм, которые установлены п. 16 ст. 255 НК РФ.

Как оформлять расходы на оплату труда

Налогоплательщики, применяющие УСН, обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 31.12.2008 № 154н. Все записи в книге учета доходов и расходов делаются на основании первичных документов.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты утверждены постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1.

Для расчета сумм, подлежащих выплате сотрудникам, необходимо составить либо расчетно-платежную ведомость (форма № Т-49) либо расчетную ведомость (форма № Т-51) и платежную ведомость (форма № Т-52).

Ведомости по формам № Т-49 и Т-53 регистрируются в специальном журнале, который составляется по унифицированной форме № Т-53а.

В расчетно-платежной и в платежной ведомостях указывается та сумма, которая должна быть выдана работникам. Однако возможно, что не все работники смогут получить причитающиеся им деньги.

Поэтому на сумму фактически выданной заработной платы оформляется расходный кассовый ордер(форма № КО-2). А в расчетно-платежной или в платежной ведомости (соответственно графы 23 и 5) напротив фамилий тех работников, которые не получили начисленные суммы, нужно сделать пометку «Депонировано».

Учет расчетов с депонентами ведется в специальном реестре или в книге учета депонентов.

В книге учета доходов и расходов указывается только та сумма заработной платы и прочих выплат, которая фактически выдана сотрудникам.

Если организация перечисляет заработную плату работникам на личные банковские счета, то составляется только расчетная ведомость (форма № Т-51).

Когда следует признавать расходы на оплату труда

Так как налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, используют кассовый метод признания доходов и расходов (ст. 346.17 НК РФ), расходы на оплату труда учитываются в целях налогообложения на дату:

— выдачи работникам денежных средств из кассы;

— перечисления денежных средств с расчетного счета организации на личные банковские счета сотрудников;

— передачи работникам продукции (товаров, работ, услуг) в счет заработной платы.

Что касается выплаты зарплаты в натуральной форме, то бухгалтеру нужно помнить следующее. Статьей 131 ТК РФ установлено, что не менее 80% заработной платы должно выплачиваться деньгами и только 20% суммы, подлежащей выплате сотруднику, может быть выдано в натуральной форме — продукцией, товарами, работами или услугами.

Следуя требованиям Трудового кодекса РФ, работодатели обязаны выплачивать заработную плату два раза в месяц (ст. 136 ТК РФ). Ту часть заработной платы, которая выплачивается за первую половину месяца, принято называть авансом, а заработную плату за вторую половину месяца — окончательным расчетом.

Трудовой кодекс обязывает работодателей в письменной форме извещать каждого работника о составных частях заработной платы, которая причитается ему на определенный период. Для этого бухгалтеру необходимо выдавать работникам расчетные листки.

Аванс выплачивается уже после того, как первая половина месяца полностью отработана. Перед тем как выплатить аванс, бухгалтер должен начислить заработную плату за первую половину месяца и выдать каждому работнику расчетный листок.

Следовательно, сумму выплаченного аванса бухгалтер может учесть в составе расходов текущего месяца. Записи в книге учета доходов и расходов делаются на основании платежной ведомости.

Сумма денежных средств за вторую половину фактически отработанного месяца выплачивается, как правило, в начале следующего месяца. Поэтому учесть в составе расходов на оплату труда сумму окончательного расчета можно только в следующем месяце.

Как учитывать премии

При расчете единого налога расходы на оплату труда учитываются в том порядке, который предусмотрен для начисления налога на прибыль организаций ст. 255 НК РФ.

К расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Следовательно, при расчете единого налога организация, применяющая УСН, может учесть затраты на выплату разовых премий производственного характера, предусмотренных коллективным договором (письмо УФНС России по г. Москве от 14.09.2006 № 18-12/3/081433).

Нужно ли удерживать НДФЛ с аванса

Организации (предприниматели) должны выполнять функции налоговых агентов и удерживать налог на доходы физических лиц с выплат сотрудникам. Кроме того, на основании п. 1 ст. 230 НК РФ они обязаны вести учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена Минфином России. До настоящего времени указанная форма министерством не утверждена. Минфин России в письме от 21.01.2010 № 03-04-08/4-6 разъяснил, что в связи с этим налоговые агенты для учета доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, могут использовать самостоятельно разработанную форму или соответствующие разделы формы 1-НДФЛ «Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2003 год», утвержденной приказом МНС России от 31.10.2003 № БГ-3-04/583.

Согласно п. 3 ст. 226 НК РФ налоговый агент обязан рассчитывать сумму НДФЛ в конце того месяца, в котором были начислены доходы в пользу работника. В тот день, когда организация выплачивает работнику начисленный доход, нужно удержать сумму НДФЛ (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Возникает вопрос: нужно ли удерживать НДФЛ с авансов?

При выплате доходов в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком дохода является последний день месяца, за который был выплачен доход (п. 2 ст. 223 НК РФ). Поэтому авансы, выплаченные за первую половину месяца, доходом работника в целях налогообложения не признаются.

Следовательно, если организация заключила с работником трудовой договор, налог на доходы физических лиц нужно удерживать только при окончательном расчете с работником. Сумма заработной платы, выданная авансом за первую половину месяца, этим налогом не облагается (письма Минфина России от 17.07.2008 № 03-04-06-01/214 и от 16.07.2008 № 03-04-06-01/209).

Если же с работником был заключен договор гражданско-правового характера, то выплаты по нему нельзя назвать оплатой труда. А значит, доходы физических лиц по этим договорам признаются не в конце месяца, а по мере выплаты денежных средств. Таким образом, с каждой выплаты физическому лицу дохода по гражданско-правовому договору организация должна удержать НДФЛ. При этом не имеет значения, когда была произведена выплата — в начале, в середине или в конце месяца.

Сумму удержанного НДФЛ необходимо перечислить в бюджет. Причем сделать это необходимо не позднее того дня, когда организация:

— получила в банке деньги для выплаты сотрудникам заработной платы и доходов по гражданско-правовым договорам;

— перечислила заработную плату на личные банковские счета работников.

Как учитывать налог на доходы физических лиц

В свое время много шума в связи с этим вопросом наделало письмо УМНС России по Московской области от 30.07.2003 № 04-20/13210/Р781, в котором налоговики рассматривают расходы на оплату труда как состоящие из двух частей — сумм, выплаченных работникам, и налога на доходы физических лиц.

По мнению авторов письма, организации могут включить в состав расходов на оплату труда согласно подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ только те суммы, которые были фактически выплачены сотрудникам. Сумма же налога на доходы физических лиц, которая была удержана с начисленных доходов и перечислена в бюджет, в составе расходов на оплату труда не учитывается.

Кроме того, суммы НДФЛ нельзя учесть как налоги и сборы по подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и принять в уменьшение доходов при определении налоговой базы при расчете единого налога. Ведь работодатели при удержании и уплате НДФЛ исполняют обязанности налогового агента и перечисляют в бюджет сумму НДФЛ не за счет собственных средств. Значит, по мнению УМНС России по Московской области, налог на доходы физических лиц нельзя признать расходом организации.

Несмотря на то что письмо вышло давно, налогоплательщики до сих пор продолжают задавать тот же вопрос: учитывается ли НДФЛ в составе расходов?

Однако чиновники отвечают на этот вопрос уже по-другому.

В письме УФНС России по г. Москве от 11.02.2009 № 16-15/012115 говорится о том, что НДФЛ, удержанный из дохода сотрудника, является составной частью расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период. Следовательно, суммы налога на доходы физических лиц включаются в расходы организации в составе расходов на оплату труда на основании подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Суммы налога включатся в расходы в момент списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, то есть после перечисления НДФЛ в бюджет.

Налоговиков полностью поддерживают и специалисты Минфина России. В своих письмах от 24.11.2009 № 03-11-06/2/246 и от 23.11.2009 № 03-11-06/3/271 они указали, что суммы НДФЛ, которые организация удерживает из доходов работников, не могут учитываться в качестве расходов при определении налоговой базой организацией на основании подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. В то же время они могут уменьшить налогооблагаемые доходы на сумму расходов на оплату труда, из которых удерживается налог на доходы физических лиц.

Таким образом, сумма НДФЛ отражается в книге учета доходов и расходов в том случае, когда одновременно выполняются два условия:

• заработная плата, с которой удержан налог, фактически выдана работнику;
• сумма удержанного НДФЛ перечислена в бюджет.

Пример 1

И.И. Иванов работает в ООО «Фортуна». Организация применяет упрощенную систему налогообложения и уплачивает единый налог с разницы между доходами и расходами.

20 апреля 2010 г. работнику был выдан аванс в размере 5000 руб. (расходный кассовый ордер № 78).

За апрель ему было начислено 15 000 руб. (расчетно-платежная ведомость № 5 от 30.04.2010). Величина стандартных налоговых вычетов по НДФЛ составила 1000 руб. (на самого работника — 0 руб., на его ребенка — 1000 руб.).

Сумма НДФЛ, удержанная из заработной платы работника, равна 1820 руб. .

5 мая на основании расходного кассового ордера № 92 работнику была выдана заработная плата за апрель (с учетом ранее выданного аванса) в размере 8180 руб. (15 000 руб. – 5000 руб. – 1820 руб.). Сумма НДФЛ была перечислена в бюджет на основании платежного поручения № 201 от 05.05.2010.

В разделе 1 книги учета доходов и расходов были сделаны такие записи.

1. Доходы и расходы

Регистрация			Сумма, руб.
№ п/п	дата и номер первичного документа		доходы, учитываемые при расчете единого налога	расходы, учитываемые при расчете единого налога
…	…	…	…	…
	РКО № 78 от 20.04.2010	Выдан аванс за первую половину апреля 2010 г.	—
…	…	…	…
	Расчетная ведомость № 5 от 30.04.2010; РКО № 92 от 05.05.2010	Выплачена заработная плата за вторую половину апреля 2010 г.	—
	Расчетная ведомость № 5 от 30.04.2010; п/п № 201 от 05.05.2010	Перечислен в бюджет НДФЛ с заработной платы сотрудника за апрель 2010 г.	—
…	…	…	…	…

Как учитывать заработную плату за декабрь при переходе на УСН

Как правило, заработная плата за вторую половину месяца выдается уже в следующем месяце. Поэтому зарплата за декабрь, являющийся последним месяцем применения общего режима налогообложения, будет выплачена в январе, то есть уже после перехода на применение «упрощенки».

Если организация учитывала доходы и расходы в целях налогообложения методом начисления, то декабрьская зарплата уже включена в состав расходов за прошедший год. Поэтому в январе сумму заработной платы, выплаченной за декабрь, учитывать в составе расходов не следует. Не нужно включать в расходы и сумму НДФЛ, удержанную с декабрьской зарплаты.

Пример 2

С 1 января 2010 г. ООО «Гром» применяет упрощенную систему налогообложения. В качестве объекта налогообложения организация использует доходы, уменьшенные на сумму расходов.

До перехода на УСН организация уплачивала налоги в общеустановленном порядке. Доходы и расходы в целях расчета налога на прибыль организация рассчитывала методом начисления.

В январе 2010 г. была начислена заработная плата за вторую половину декабря 2009 г. в размере 40 000 руб. (расчетная ведомость от № 1 06.01.2010). Сумма НДФЛ составила 9100 руб.

11 января зарплата в размере 30 900 руб. (40 000 руб. – 9100 руб.) была выдана из кассы организации (расходный ордер № 4), а сумма НДФЛ перечислена в бюджет (платежное поручение № 7).

Однако в книге учета доходов и расходов ни сумма заработной платы за декабрь 2009 г., ни сумма НДФЛ, удержанного и перечисленного в бюджет, не отражаются.

25 января 2010 г. был выплачен аванс в размере 50 000 руб. (расчетная ведомость № 1, расходный ордер № 42).

31 января была начислена заработная плата за вторую половину января 2010 г. в размере 50 000 руб. (расчетная ведомость № 2 от 31.01.2010). Сумма НДФЛ составила 11 700 руб.

8 февраля заработная плата в размере 38 300 руб. (50 000 руб. – 11 700 руб.) была выдана из кассы организации (расходный ордер № 78), а сумма НДФЛ перечислена в бюджет (платежное поручение № 94).

1. Доходы и расходы

Регистрация			Сумма, руб.
№ п/п	дата и номер первичного документа		доходы, учитываемые при расчете единого налога	расходы, учитываемые при расчете единого налога
…	…	…	…	…
	Платежная ведомость № 1 от 25.01.2010, РКО № 42 от 25.01.2010	Выдан аванс за первую половину января 2010 г.	—	50 000
…	…	…	…
	Расчетная ведомость № 2 от 31.01.2010; РКО № 78 от 08.02.2010	Выплачена заработная плата за вторую половину января 2010 г.	—	38 300
	Расчетная ведомость № 2 от 31.01.2010, п/п № 94 от 08.02.2010	Перечислен в бюджет НДФЛ за январь 2010 г.	—	11 700
…	…	…	…	…

Аналогичный подход к отражению расходов в целях налогообложения будет и в случае перехода организацией-«упрощенцем» с объекта налогообложения «доходы» на объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

В случае изменения объекта налогообложения заработная плата за декабрь, выплаченная в январе, не учитывается в составе расходов при расчете единого налога после перехода на объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». Об этом говорится в письме Минфина России от 08.07.2009 № 03-11-06/2/121.

Прочие удержания из заработной платы

Во многих организациях есть работники, которые уплачивают алименты.

Алименты — это обязательства, по которым один член семьи должен содержать другого, как правило, нетрудоспособного или нуждающегося в материальной поддержке. Обязательствами по выплате алиментов могут быть связаны родители и дети, супруги и бывшие супруги, бабушки и дедушки с внуками, воспитанники и воспитатели, падчерицы и пасынки с приемными родителями.

Средства на содержание нуждающегося члена семьи могут предоставляться добровольно. Для этого заключается соглашение между родителями, супругами и бывшими супругами, а также между другими членами семьи о размере, условиях и порядке выплаты алиментов. Такое соглашение должно быть оформлено в письменной форме и нотариально заверено.

В случае если средства от лица, обязанного содержать нуждающегося члена семьи, не поступают, производится их взыскание в судебном порядке. Причем лицо, имеющее право на получение алиментов, может обратиться в суд с заявлением о взыскании алиментов в любое время независимо от срока, прошедшего с момента возникновения права на алименты.

Чаще всего возникает ситуация, когда бухгалтеру приходится удерживать из заработной оплаты работника алименты на содержание несовершеннолетних детей. Размер алиментов в этом случае, как правило, ежемесячно составляет:

• на одного ребенка — одна четверть;
• на двух детей — одна треть;
• на трех и более детей — половина заработка или иного дохода родителей.

Удержание алиментов на содержание несовершеннолетних детей производится из всех видов заработной платы и дополнительного вознаграждения как по основному месту работы, так и за работу по совместительству, которые получают родители в денежной (в российских рублях или иностранной валюте) и натуральной формах.

Перечень видов заработной платы и иного дохода, из которых производится удержание алиментов на несовершеннолетних детей, утвержден постановлением Правительства РФ от 18.07.96 № 841.

Алименты удерживаются не только из заработной платы, но и:

— с пособий по временной нетрудоспособности,

— выходного пособия;

— материальной помощи;

— доходов по акциям;

— доходов от предпринимательской деятельности;

— доходов от передачи имущества в аренду.

Алименты не уменьшают налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 210 НК РФ). Удержанные алименты необходимо перечислить их получателю в течение трех дней с момента выплаты заработной платы своему работнику.

Обратите внимание! Выплачивать алименты авансом нельзя.

Помимо взыскания алиментов на несовершеннолетних детей или на недееспособных родителей из заработной платы могут производиться и другие удержания. Бухгалтер может удержать суммы на возмещение материального ущерба юридическим и физическим лицам, а также в счет погашения займа, предоставленного организацией своему работнику, и процентов по нему.

Требования по взысканию алиментов являются первоочередными (ст. 111 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»). Поэтому прочие удержания можно взыскивать только после удержания суммы алиментов. При этом необходимо учитывать ограничения размера удержаний, которые установлены ст. 99 Федерального закона «Об исполнительном производстве» и ст. 138 Трудового кодекса РФ.

При удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам, в том числе алиментов на содержание несовершеннолетних детей, общий размер удержаний не может превышать 70% заработной платы, причитающейся к выплате работнику.

Удержания из заработной платы включаются в расходы на оплату труда в составе начисленных сумм (письмо Минфина России от 25.06.2009 № 03-11-09/225).

Они отражаются в книге учета доходов и расходов только после того, как будут фактически перечислены получателю (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Об этом говорится в письме Минфина России от 05.07.2004 № 03-03-05/2/44.

Некоторые организации предоставляют своим сотрудникам займы. Проценты, начисленные по договору займа, включаются в состав доходов организации как внереализационные доходы (п. 6 ст. 250 НК РФ). Они признаются в качестве дохода на дату поступления денежных средств в кассу организации или на ее расчетный счет.

Сумма основного долга, возвращаемого работником, в книге учета доходов и расходов не отражается. Дело в том, что указанная сумма не включается в состав налогооблагаемых доходов организации-«упрощенца» (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Пример 3

И.И. Иванов работает в ООО «Фортуна». Организация использует упрощенную систему налогообложения и платит единый налог с разницы между доходами и расходами.

У него есть ребенок, в пользу которого удерживаются алименты в размере 25% суммы выплат на основании исполнительного листа.

В январе 2010 г. на основании договора займа от 31.01.2010 № 1 организация выдала И.И. Иванову заем в размере 100 000 руб. (расходный кассовый ордер № 46 от 01.02.2010) на 12 месяцев с ежемесячной выплатой процентов в размере 1% суммы займа.

Денежные средства, выданные из кассы организации по договору займа, в книге учета доходов и расходов не отражаются.

20 февраля 2010 г. работнику был выдан аванс в размере 5000 руб. (расходный кассовый ордер № 78).

За февраль ему было начислено 15 000 руб. (расчетная ведомость № 3 от 28.02.2010). Величина стандартных налоговых вычетов по НДФЛ составила 1000 руб. (на самого работника — 0 руб., на его ребенка — 1000 руб.).

Сумма НДФЛ, удержанного из заработной платы работника, равна 1820 руб. . Затем бухгалтер рассчитал сумму алиментов, которую необходимо удержать по исполнительному листу:

(15 000 руб. – 1820 руб.) х 25% = 3295 руб.

3 марта на основании расходного кассового ордера № 92 работнику была выдана заработная плата за февраль (с учетом ранее выданного аванса) в размере 4885 руб. (15 000 руб. – 5000 руб. – 1820 руб. – 3295 руб.). Сумма НДФЛ была перечислена в бюджет на основании платежного поручения № 201 от 03.03.2010.

В тот же день Иванов внес в кассу ООО «Фортуна» проценты по займу, который был ему предоставлен организацией, в размере 1000 руб. (100 000 руб. х х 1%). На указанную сумму был оформлен приходный кассовый ордер № 54.

6 марта сумма алиментов, которая была удержана с работника, перечислена получателю (почтовый перевод № 2/240).

В разделе 1 книги учета доходов и расходов были сделаны такие записи.

З1. Доходы и расходы

Регистрация			Сумма, руб.
№ п/п	дата и номер первичного документа

Основные нормы

Исходя из положений пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ, расходами на оплату труда для целей расчета упрощенного налога признаются лишь те выплаты, которые поименованы в статье 255 Налогового кодекса РФ.

Напомним, что при «упрощенке» существует два объекта налогообложения: «доходы» и «доходы, уменьшенные на величину расходов». И только налогоплательщики на УСН, выбравшие объект «доходы минус расходы», вправе уменьшить налоговую базу на сумму заработной платы на основании подпункта 6 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

Затраты на оплату труда учитываются в расходах в момент их фактической оплаты, а при ином способе погашения задолженности – в момент такого погашения (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). Они отражаются в книге учета доходов и расходов … (утверждена приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н ) на одну из следующих дат:

• на дату выплаты из кассы;
• на дату списания денежных средств с расчетного счета, если зарплата перечисляется на личные счета работников в банке
• на дату передачи товаров, работ, услуг, если зарплата выдается в неденежной форме (иные способы погашения обязательств в данной статье рассматривать не будем).

Обратите внимание на то, что прямая связь со статьей 255 Налогового кодекса РФ вносит для «упрощенки» такие же ограничения по признанию в налоговых расходах ряда выплат работникам, как и при общей системе. Например, выплаты работникам за время учебных отпусков можно учесть только в размере среднего заработка. А выплаты сотрудникам на возмещение их затрат на уплату процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья учитываются в размере, не превышающем 3 процентов от общей суммы расходов на оплату труда. Такие положения содержатся в пунктах 13 , 24.1 статьи 255 Налогового кодекса РФ.

Следует также учесть, что статья 131 Трудового кодекса РФ запрещает выдачу заработной платы в натуральной форме, если ее доля превышает 20 процентов от начисленной месячной суммы заработка.

А как быть, если установленный предел превышен? Судебной практики по данному вопросу, как ни странно, нет, но финансисты уверены, что превышение в налоговых расходах учитываться не должно. Об этом сказано в письме Минфина России от 5 ноября 2009 г. № 03-03-05/200 . Очевидно, что налоговые инспекторы будут отстаивать именно это мнение.

Затраты на оплату труда работников, которые непосредственно задействованы в создании основных средств (или в их достройке, дооборудовании, модернизации, техническом перевооружении), учитываются в первоначальной стоимости данных объектов. Такие затраты списываются в налоговые расходы в составе стоимости указанных основных средств. Согласно пункту 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ, расходы в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств в период применения упрощенной системы принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию. Значит, зарплату, выплачиваемую работникам, занимающимся строительством здания (сооружения) для собственных нужд компании, нужно включать в первоначальную стоимость объекта. Причем по объектам недвижимости учет в расходах затрат на их создание возможен только после подачи документов на регистрацию права собственности на них (см. письмо Минфина России от 15 апреля 2009 г. № 03-11-06/2/65).

Составные части зарплаты

Кассовый метод учета на УСН осложняет признание начисленной заработной платы, если у работника есть обязательные удержания. Одно из них, избежать которого практически невозможно, – НДФЛ. А в качестве примера другого вида удержания можно привести алименты.

В пункте 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ указано, что, если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, они не уменьшают налоговую базу. То есть сначала с зарплаты нужно рассчитать и удержать НДФЛ, а потом уже удерживать алименты.

Тем не менее в налоговых расходах компании, применяющие УСН, имеют право признать всю сумму начисленной заработной платы, которая включает и сумму, выдаваемую на руки, и НДФЛ, и, скажем, алименты. Это подтверждено в письмах УФНС России по г. Москве от 14 сентября 2010 г. № 16-15/096615@, Минфина России от 25 июня 2009 г. № 03-11-09/225. В них чиновники соглашаются с тем, что удержания из начисленной зарплаты являются одним из видов выплаты заработной платы. Единственное, что требуется для учета таких частей в расходах, – это то, чтобы они были фактически выплачены: налог перечислен в бюджет, алименты отправлены получателю.

На практике сложность для компаний заключается в том, что учитываться эти части могут в разное время.

НДФЛ удерживается работодателем – налоговым агентом непосредственно из доходов физического лица при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ). При этом датой фактического получения дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который такой доход начислен в связи с выполнением обязанностей, прописанных в трудовом договоре (п. 2 ст. 223 Налогового кодекса РФ).

Однако не следует путать: к моменту перечисления НДФЛ данная норма отношения не имеет (во всяком случае такова официальная позиция). На эту дату лишь производится окончательный расчет зарплаты работника за истекший месяц и исчисляется сумма налога, подлежащая удержанию. А вот перечислить суммы исчисленного и удержанного с заработной платы налога строительная компания обязана не позднее дня фактического получения в банке наличных денег на выплату дохода или дня перечисления денег на банковский счет сотрудника (п. 6 ст. 226 Налогового кодекса РФ). Иначе говоря, в день получения в банке денег на выплату зарплаты необходимо представить в банк и платежное поручение на перечисление НДФЛ.

То есть начисленная заработная плата может быть разделена на три отдельные составляющие:

• выплачиваемый доход (так называемая чистая зарплата);
• НДФЛ;
• прочие удержания.

Эти части могут выплачиваться и перечисляться в разное время. Поэтому и учитываться при кассовом методе они должны в том отчетном или налоговом периоде, когда были фактически выплачены или перечислены.

Пример
Монтажнику В.С. Зимину, работающему в ООО «СМУ-2» (УСН с объектом «доходы минус расходы»), за февраль 2014 года начислена заработная плата в размере 36 400 руб. Из нее нужно удержать НДФЛ в сумме 4732 руб. (36 400 руб. × 13%) и алименты в размере 9100 руб. (36 400 руб. × 25%). Средства на расчетном счете компании появились только в конце марта 2014 года. Деньги на выдачу зарплаты через кассу были получены в банке 31 марта 2014 года. НДФЛ с заработной платы перечислен в бюджет в этот же день. Зарплата в размере 22 568 руб. (36 400 – 4732 – 9100) выдана Зимину из кассы только 1 апреля 2014 года. А алименты (9100 руб.) отправлены получателю еще позже – 3 апреля 2014 года.

Таким образом, НДФЛ учтен в налоговых расходах в I квартале 2014 года. А суммы выплаченной зарплаты и удержанных алиментов можно будет учесть лишь в следующем отчетном периоде – за полугодие.

Аванс и другие промежуточные выплаты

Согласно статье 136 Трудового кодекса РФ, заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца. Выплату за первую половину месяца принято называть авансом. На самом же деле никакого аванса здесь нет, ведь деньги выплачиваются за уже отработанное время. Отметим, что так считают и в Роструде (письмо от 8 сентября 2006 г. № 1557-6). Когда учитывать в расходах аванс и нужно ли с него удерживать НДФЛ?

Во-первых, выплаченные работникам суммы аванса можно учесть в налоговых расходах в полном объеме (письме УФНС России по г. Москве от 31 декабря 2004 г. № 21-14/85240). То есть аванс учитывается в расходах на дату выплаты, а не в последний день месяца при итоговом начислении зарплаты за месяц.

Во-вторых, удерживать НДФЛ и алименты с аванса не нужно (письма Минфина России от 17 июля 2008 г. № 03-04-06-01/214, УФНС России по г. Москве от 6 июля 2005 г. № 18-11/3/47804). В данном случае следует руководствоваться положением, установленным в пункте 2 статьи 223 Налогового кодекса РФ. В нем определено, что при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход.

Налоговые агенты обязаны перечислить удержанный налог не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода либо дня перечисления дохода на счета налогоплательщика или по его поручению на счета третьих лиц в банках (п. 6 ст. 226 Налогового кодекса РФ). В иных случаях работодатели-налоговые агенты перечисляют налог не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, – для доходов, выплачиваемых в денежной форме (например, если зарплата выплачивается из имеющихся в кассе средств – без получения их в банке). А также дня, следующего за днем фактического удержания налога, – для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме или в виде материальной выгоды

Из сказанного следует, что строительная компания перечисляет в бюджет НДФЛ с заработной платы (в том числе за первую половину месяца) один раз в месяц по итогам каждого месяца.

Смена объекта налогообложения

Обратим внимание еще на одну возможную проблему. Финансисты не разрешают учесть в расходах зарплату, начисленную при применении «упрощенки» с объектом «доходы», которая была выплачена позже – уже при применении объекта «доходы минус расходы». То есть, если, допустим, строительная компания поменяла с 2014 года объект налогообложения, зарплату за декабрь 2013 года, выплаченную в январе 2014 года, она учесть в расходах не сможет. Если взять письма Минфина России от 7 сентября 2010 г. № 03-11-06/2/142 , от 8 июля 2009 г. № 03-11-06/2/121 , от 22 апреля 2008 г. № 03-11-04/2/75, где рассматривалась такая ситуация, то мы увидим, что финансисты выступают категорически против учета таких затрат в январе следующего года, ссылаясь на пункт 4 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.

Дело в том, что в нормах законодательства есть противоречие. Согласно пункту 4 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, нельзя учитывать расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения в виде доходов, в составе расходов налогового периода с новым объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов». В то же время в соответствии с пунктом 2 этой же статьи расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

Очевидно, что финансисты трактуют здесь словосочетание «расходы относящиеся» исходя из метода начисления: если зарплата начислена в декабре, значит, к декабрю она и относится. Но при упрощенном режиме используется кассовый метод, при котором расходы относятся к периоду оплаты.

А. Анищенко,
аудитор ООО «Аудиторская фирма “Атолл-АФ”»