Системы учета затрат

Системы учета затрат

В современной практике применяют несколько систем учета затрат. При расчете себестоимости единицы продукции прибегают к калькулированию себестоимости с включением всех затрат (absorption costing) или только переменных затрат (variable costing), последний метод называется директ — костинг (direct costing), aтакже с использованием нормативных затрат (standard costing).

Модель полного распределения затрат служит для целей производственного учета, тогда как модель частичного распределения затрат предназначена, главным образом, для целей управленческого учета на предприятии.

На основе модели полного распределения затрат исчисляется себестоимость изделия, заказа, операции или иных объектов калькуляции. Соответственно себестоимость объекта калькуляции представляет собой сумму издержек на объект калькуляции и распределенных общих издержек — накладных, косвенных расходов.

Учетная методология, принятая в 1992 — 1994 годах, предоставляла возможность использования элементов западной системы «директ — костинг», суть которой заключается в раздельном учете прямых (переменных , производственных) и периодических (постоянных) затрат и калькулирования неполной (ограниченной) себестоимости.

Выделяют следующие преимущества «директ — костинг»: снижение трудоемкости, упрощение учета и посредством иного подхода к калькулированию — дополнительные аналитические возможности. Первая особенность реальна при организации учета на малых предприятиях. Вторая особенность, которая, по сути дела, при практической реализации системы «директ — костинг» как бы исключает первую, — это создание самостоятельной системы управленческого учета, необходимой в условиях рынка на средних и крупных, со сложной внутренней структурой, крупносерийным и массовым типом производства предприятиях, то есть создание внутренней системы управления себестоимостью.

Российский учет, обслуживавший интересы централизованно управлявшейся экономики, представлял собой и до сих пор в основном представляет калькуляционный учет, то есть одной из целей традиционного отечественного бухгалтерского учета было составление точных калькуляций. При этом точность определялась, как правило, полнотой включения всех издержек отчетного периода в калькуляцию.

Стандарт-костинг (standart costing) — система учета затрат и калькуляции себестоимости с использованием нормативных затрат. «Стандарт» — количество необходимых для производства единицы продукции затрат; «костинг» — денежное выражение этих затрат. Система появилась в Америке в начале 30-х годов двадцатого века, когда США переживали экономический кризис.

В основу системы Стандарт-костинг положены следующие принципы:

• — предварительное нормирование затрат по элементам и статьям затрат;
• — составление нормативных калькуляций на изделие и его составные части;
• — раздельный учет нормативных затрат и отклонений;
• — анализ отклонений;
• — уточнение калькуляций при изменении норм.

Нормирование затрат осуществляется предварительно (т.е. до начала отчетного периода) по статьям расходов: основные материалы; оплата труда производственных рабочих; общепроизводственные расходы (амортизация оборудования, арендные платежи, зарплата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы и другие); коммерческие расходы (расходы по реализации продукции).

При этом нормативные затраты базируются на ожидаемых затратах ресурсов, необходимых для производства продукции. Нормы расхода ресурсов устанавливаются в расчете на одно изделие. По общепроизводственным расходам, которые состоят из нескольких разнородных статей, нормы разрабатываются на определенный период в денежной оценке и в расчете на запланированный объем производства. В течение отчетного периода ведется учет отклонений фактических расходов от нормированных затрат. Суммы отклонений фиксируются на специальных счетах. В конце отчетного периода отклонения списываются на финансовые результаты. Производится анализ отклонений. Далее принимается решение относительно корректировки установленных норм и нормативов.

Самой точной, по мнению российских специалистов, является калькуляция по прямым (переменным ) расходам, которая получается при калькулировании по системе «директ — костинг». В этом случае в калькуляцию включаются расходы, непосредственно связанные с изготовлением данного изделия. Поэтому критерием точности исчисления себестоимости изделия должна быть не полнота включения затрат в себестоимость, а способ их отнесения на то или иное изделие.

При калькулировании по прямым (переменным) затратам лучше организован контроль за уровнем рентабельности, так как себестоимость не искажается в результате распределения косвенных расходов.

Все группировки затрат предназначены для принятия различных управленческих решений. Система управленческого учета должна распределять затраты по двум главным группам объектов: подразделениям и продукции. Данный процесс осуществляется в два этапа:

• 1) сбор затрат по центрам затрат
• 2) отнесение их на конкретную продукцию, обрабатываемую в данном цехе, позразделении (или другую калькуляционную единицу).

Теория и практика использования метода АВС в управленческом учете коммерческих организаций Текст научной статьи по специальности «Экономика и экономические науки»

РАЗДЕЛ I. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ:

ПРОБЛЕМЫ И ИХ РЕШЕНИЯ

УДК 657

Евстафьева Е. М., Попова Д. А.

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА ИСПОЛЬЗОВАНИЯ МЕТОДА АВС В УПРАВЛЕНЧЕСКОМ УЧЕТЕ КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Аннотация

Внедрение инновационных разработок во все сферы жизнедеятельности человека не могло обойти стороной и сектор экономики. Управленческий учет является источником объективной информации, поэтому разработка современных подходов в преобразовании данных, обеспечивающих принятие решений, приобретает особую значимость на сегодняшний день. В данной статье проведен сравнительный анализ традиционных и современных методик управленческого учета. Особое внимание уделено учету затрат по методу АВС. Обосновано применение метода АВС в ООО «Сладкая Жизнь» и определено влияние данной методики на состав совокупных затрат и принятие управленческих решений.

Ключевые слова

Управленческий учет, методики управленческого учета, АВС-метод, учет затрат по видам деятельности, затраты, объекты затрат.

Yevstafyeva E. M., Popova D. A.

THEORY AND PRACTICE OF THE ABC METHOD IN MANAGEMENT ACCOUNTING OF COMMERCIAL ORGANIZATIONS

Двадцать первый век — эпоха революции, революции интеллектуального потенциала и информационных технологий. Внедрение инновационных

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

разработок во все сферы жизнедеятельности человека не могло обойти стороной и сектор экономики. Управленческий учет является источником объек-

тивной информации, поэтому разработка современных подходов в преобразовании данных, обеспечивающих принятие решений, приобретает особую значимость на сегодняшний день.

Следует согласиться с К. Уордом, который считает, что «систему управленческого учета следует разрабатывать в интересах лиц, принимающих решения, которые должны получать только конкретную информацию для определенного решения» .

Регистры данных, формируемые в рамках управленческого учета, используются на уровнях тактического и оперативного управления и служат основанием для принятия действенных управленческих решений.

На сегодняшний день можно выделить две группы фундаментальных управленческих концепции, а именно: традиционные и современные.

Роберт Каплан и Томас Джонс в книге «Релевантность потеряна: расцвет и закат управленческого учета» провели анализ общепринятых концепций управленческого учета, в результате которого были выявлены следующие недостатки традиционных методик:

— традиционные управленческие методы не учитывают требования современного рынка (высокий уровень

конкуренции, разнообразие производимой продукции);

— традиционные методики учета затрат искажают управленческую информацию;

— традиционные управленческие системы концентрируются на внутренней среде компании, фактически не обращая внимания на влияние внешних факторов;

— традиционные управленческие методы во многом определяются требованиями финансового учета .

Новейшие управленческие концепции успешно корректируют изъяны традиционных методик, ориентируясь при этом на будущее. В таблице 1 нами исследованы основные концепции современного управленческого учета. Все концепции современного управленческого учета характеризуются повышенным интересом к влиянию нефинансовых факторов на деятельность организаций, а следовательно, первостепенным становится решение стратегических задач. Другими словами, основная цель нынешних управленческих методик состоит в формировании доподлинной информации, обеспечивающей принятие управленческих решений эффективных как в краткосрочном, так и долгосрочном периодах.

Таблица 1 — Концепции современного управленческого учета*

№ Концепция Суть концепции Основоположники / Первое упоминание

1 Концепция сбалансированной системы показателей (Balanced Scoreсards — BSC) При оценке хозяйственной деятельности организации помимо активов, имеющих материальную форму, также принимают во внимание нефинансовые показатели, которые во многом формируют стратегию компании. BSC воспринимает стратегию и миссию организации как систему целевых показателей, которые можно дифференцировать на четыре независимые проекции: потребители, внутренние бизнес-процессы, финансы, рост и обучение Р. Каплан, Д. Нортон (Harvard Business Review, 1992 г.)

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

* Составлена авторами.

Продолжение таблицы 1

№ Концепция Суть концепции Основоположники / Первое упоминание

2 Концепция определения себестоимости на основе обратного списания (Backflush Accounting — BFA) Методика учета затрат, используемая в рамках JIT-калькулирования. Расчет себестоимости продукции производится после ее изготовления или продажи, а не постепенно в процессе производства, что значительно упрощает учет за счет отсутствия НЗП. Акцент делается на отслеживании дебиторской и кредиторской задолженностей на каждом этапе. Несмотря на отсутствие детального отслеживания затрат в рамках производственного процесса, методика получила распространение в фирмах с коротким производственным циклом, серийным и мелкосерийным производством, а также невысокой стоимостью сырья Ч. Т. Фостер, Дж. Хорнгрен

3 Концепция калькуляции затрат на базе всего жизненного цикла (Lifecycle Costing -LCC) Применение данного метода подразумевает определение совокупной стоимости владения активами в течение всего срока их службы (или стоимости жизненного цикла). Затраты в LCC-методе дифференцируются на: однократные (связанные с этапом планирования, проектирования, разработки, получением патентов, оформлением документации) и систематические (связанные с процессом производства: стоимость сырья, материалов, сервиса, ремонта, оплаты труда, а также прочие операционные расходы). В рамках данного метода также учитываются экологические (представляющие стоимостную оценку мер по нейтрализации и предотвращению вреда наносимого окружающей среде) и социальные (стоимостная оценка мер, направленных на устранение социальных последствий, например переселение населения вследствие техногенной катастрофы) издержки, которые достаточно трудно оценить и присвоить им числовое значение А. Бхимани, М. Бромвич

4 Концепция управления цепями поставок (Supply Chain Management -SCM) Особенность данной концепции состоит в интеграции управленческих данных о производимой продукции, услугах, затрачиваемых материалах и сырье — в совокупности составляющих производственные и логистические потоки предприятия с целью оптимизации издержек и обеспечением спроса на продукцию. SCM-концепция дифференцирует бизнес-процессы на восемь основных типов: — регулирование взаимоотношений с клиентами; Идея: К. Оливер (1982 г.) Разработка концепции: Д. М. Ламберт, Дж. Р. Сток

Продолжение таблицы 1

№ Концепция Суть концепции Основоположники / Первое упоминание

— обслуживание клиентов; — менеджмент выполнения заказов; — обеспечение производственных процессов; — снабженческий менеджмент; — менеджмент разработки продукции; — управление процессом реализации разработок; менеджмент возвратных материальных потоков

5 Концепция функционального учета затрат (Activity-Based Costing -ABC) АВС-концепция подразумевает, что ресурсы, обеспечивающие производственный процесс и генерирующие затраты, поглощаются действиями (activities), а действия в свою очередь потребляются конечными объектами затрат Идея: Дж. Стаубс (1971 г.)

6 Концепция транзакци-онных издержек (Transaction Costs — TC) Сущность концепции заключается в дифференцировании издержек на две основные группы: — операционные (производственные); — транзакционные. Транзакционные издержки включают затраты, связанные с сопровождением коммерческих отношений, заключением договоров и контрактов, такие как: — юридические издержки осуществления контрактов; — издержки проведения деловых встреч, переговоров; — издержки, связанные с принятием решений; — издержки, связанные с контролем исполнения обязательств, договоров; — информационные издержки (сбор и обработка) Р. Коуз , О.Уилсон, В. Кокорев, Р. Капелюшников, В. Курченков, В. Радаев , А. Е. Шаститко и С. Ю. Барсукова

7 Концепция целевой себестоимости (Target costing) Концепция подразумевает определение целевой себестоимости в процессе разработки продукта на основании планируемой прибыли и рыночных цен. Концепция обеспечивает определение целевого показателя «цена — качество» в разрезе уровня сервиса, срока службы и прочих критериев потребления Тоширо Хиромото

Использование рассмотренных выше концепций в деятельности организаций будет способствовать:

— разработке эффективной стратегии предприятия;

— обеспечению объективной информацией процессов принятия решений в таких направлениях, как инвестиционная деятельность, слияние и по-

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

глощение бизнеса, модернизация и расширение производства;

— точному ценообразованию;

— формированию данных о фактических и прогнозируемых итогах деятельности.

В российской практике при организации управленческого учета особое внимание уделяют учету дебиторской задолженности, что позволяет увидеть наличие «живых» денег за вычетом признанных, но не полученных. Снабжение и сбыт — так же приоритетные направления, анализ управленческой информации здесь помогает выявить актуальный ассортимент и наиболее рискованные позиции, в процессе чего

предупреждается возникновение неликвидов и их своевременная утилизация.

Однако методы калькуляции затрат в российских коммерческих организациях остаются прежними, то есть традиционно накладные затраты распределяются на отдельные продукты пропорционально размеру трудозатрат, машинному времени, объему продаж (показатели, характеризующие объем производственной и торговой деятельности). В результате оценка издержек не соответствует действительности, потому что характер и объем накладных расходов в составе общих значительно изменился (рис. 1), а методы их распределения нет .

Рисунок 1 — Динамика изменения издержек

С каждым годом все большее количество действий на предприятиях подлежит автоматизации, что, безусловно, минимизирует прямые расхо-

ды, но также влечет увеличение косвенных. Теперь труд распределяется и на другие функции помимо прямой работы, например на разработку и поддер-

жание нового уровня более сложных технологий и персонала, который обеспечит работу этих технологий, а также будет управлять предприятием в условиях растущей сложности.

При выборе методики управленческого учета сложно не отметить влияние нормативно-правовой базы РФ, которая регламентирует общий аналитический и синтетический учет, номенклатуру и состав издержек обращения, а также индивидуальные особенности предприятий, такие как: объем производства (продаж), разнообразие ассортимента, поставщики и покупатели, технология производственного процесса. Наиболее универсальной и эффективной, на наш взгляд, является методика АВС (activity-based costing), в настоящее время широко применяемая на Западе.

ABC, или учет затрат по видам деятельности, позволяет определить стоимость действий, генерирующих накладные расходы и предельно точно отнести их на объекты возникновения затрат .

Существенный вклад в исследование и развитие данного метода в России внесли такие ученые-экономисты, как И. В. Аверчев , О. В. Алексеева, И. Н. Богатая, И. В. Багаев, М. А. Вах-рушина, Е. Ю. Воронова, В. Б. Ивашкевич, Н. А. Илюхина, О. Д. Каверина , О. Е. Николаева , В. И. Ткач, Н. Г. Трапезникова и др.

Для обоснования использования метода АВС в рамках управленческого учета нами проведен сравнительный анализ традиционных и функциональных методов учета затрат (табл. 2).

Таблица 2 — Сравнительный анализ традиционных методов учета затрат и АВС*

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

№ Элемент сравнения Традиционные методы Метод АВС

1 Объекты учета и калькулирования Изделие Изделие, продуктовая линия, покупатель

2 Порядок распределения затрат Распределение затрат по изделиям на уровне предприятия Распределение затрат по видам деятельности

3 Последовательность учета Статьи затрат центров ответственности объекта калькулирования Ресурсы-виды деятельности -объекты калькулирования

4 Распределение накладных и косвенных расходов Накладные расходы распределяются пропорционально оплате труда, прямым затратам и пр. Косвенные расходы распределяются в соответствии с используемыми драйверами затрат и драйверами видов деятельности

5 Управление результатами Принятие решений по данным полученных результатов Текущее управление, принятие стратегических решений

* Составлена авторами.

Из данных таблицы 2 видно, что данные, формируемые при использовании АВС-метода, необходимы для целей как стратегического, так оперативного управления.

АВС-информация обеспечивает разработку тактики и стратегии предприятия за счет составления объективных рекомендаций по:

— увеличению основных финансовых показателей;

— освоению новых рынков;

— процессам слияния, реорганизации и поглощения бизнеса;

— формированию ассортимента производимой продукции и оказываемых услуг.

В настоящее время наиболее удачной организационной структурой считается такая, которая соответствует бизнес-процессам компании. На эту точку зрения немалое влияние оказала теория це-

почек ценности профессора Гарвардского университета Майкла Портера. В соответствии с теорией Портера, в любой компании существуют девять основных

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Метод АВС рекомендуется вводить на тех предприятиях, где:

1) в составе себестоимости наблюдается преобладание накладных расходов по отношению к прямым;

2) широкий ассортимент видов производимой продукции, работ, услуг;

3) разнообразный состав накладных расходов, применяемых в производственном процессе (косвенные материалы, сырье, труд и т. д.);

4) нет пропорциональной зависимости накладных расходов от объема выпускаемой продукции.

Перечень видов деятельности формируется с учетом характера объектов затрат предприятия и может радикально изменяться при переходе от традиционных методик ценообразования к модели АВС Распределение затрат, возникших по центрам возникновения затрат, необходимо произвести на основании аналитических данных, накопленных на 30-х счетах по элементам затрат, используя при этом первичные документы, бухгалтерские регистры и нормативные акты.

Таким образом, использование метода АВС в управленческом учете позволяет:

1) повысить объективность оценки деятельности сегментов;

2) обеспечить доподлинной информацией стратегический управленческий учет;

3) обосновать стратегические решения по выбору производственной

видов деятельности: пять из них относятся к основной деятельности, а четыре — к вспомогательным операциям .

программы, ассортименту и ценообразованию .

Рассмотрим применение метода АВС в ООО «Сладкая Жизнь» и определим, какое влияние оказывает применение данной методики на состав совокупных затрат и принятие управленческих решений.

Основным видом деятельности ООО «Сладкая Жизнь» является производство двух видов лотков для выкладки плиточного шоколада — пластиковых и металлических. Косвенные расходы, возникающие при производстве, распределяются традиционно — пропорционально прямым затратам на труд и материалы. Общие расходы составляют 2 000 000 руб., из которых 1 900 000 руб. приходится на металлические лотки, так как их производится больше и 100 000 руб. на пластиковые.

Проведем анализ себестоимости и прибыльности продукции, используя традиционный метод распределения затрат (табл. 2), в результате которого видно, что маржинальная прибыль за один металлический лоток составляет 114 руб., тогда как за пластиковый -120 руб. Совершенно логичными будут последующие изменения в структуре объема производства, в сторону увеличения доли пластиковых лотков и уменьшения металлический, так как первые более прибыльны. Но так ли это на самом деле?

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Таблица 3 — Виды деятельности по Портеру

№ Виды основной деятельности Виды вспомогательной деятельности

1 Снабжение и логистика Производственная инфраструктура

2 Производство Управление персоналом

3 Поставки Развитие технологии

4 Маркетинг и сбыт Закупки

5 Обслуживание и сервис

Таблица 4 — Себестоимость и прибыльность продукции ООО «Сладкая жизнь» при традиционной методике учета затрат*

№ Наименование Металлические Пластиковые

1 Затраты на труд/материалы (руб.) 1 900 000 100 000

2 Накладные расходы (руб.) 1 900 000 100 000

3 Количество лотков (шт.) 10 000 500

4 Себестоимость единицы (руб.) 380 400

5 Розничная цена (руб.) 494 520

6 Маржинальная прибыль (руб.) 114 120

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

* Составлена авторами.

В качестве альтернативы имеет смысл применить метод АВС. Разрабатывая АВС-модель, проведем анализ деятельности ООО «Сладкая Жизнь», вследствие которого производственные процессы разделились на три основных

вида (рис. 2): переработка металла/полимера в продукцию; специальная обработка заготовок; нанесение цветного покрытия, применяемое при производстве пластиковых лотков.

Рисунок 2 — АВС-модель ООО «Сладкая Жизнь»*

* Составлен авторами.

В результате деления бизнес-процессов было выявлено, что группа действий под названием «Нанесение цветного покрытия» актуальна только для пластиковой продукции, поэтому затраты, связанные с выполнением этих

работ, должны быть учтены в себестоимости пластиковых лотков.

Подводя итоги, рассчитаем себестоимость продукции (табл. 3), воспользовавшись данными АВС-анализа.

Таблица 5 — Себестоимость и прибыльность продукции ООО «Сладкая жизнь» при использовании АВС-методики учёта затрат*

№ Наименование Металлические Пластиковые

1 Затраты на труд/материалы (руб.) 1 700 000 300 000

2 Накладные расходы (руб.) 1 700 000 300 000

3 Количество лотков (шт.) 10 000 500

4 Себестоимость единицы (руб.) 170 600

5 Розничная цена (руб.) 494 520

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

6 Маржинальная прибыль (руб.) 324 -80

* Составлена авторами.

В результате поведенных расчетов выявлено, что на самом деле производство пластмассовых лотков нерентабельно и дает убыток в 80 рублей на одну единицу. После этого совершенно обоснованным и даже необходимым является решение о прекращении производства пластмассовой продукции.

Для того чтобы понять, почему решения, принимаемые на основе традиционного и АВС-анализа, так сильно отличаются друг от друга, необходимо рассмотреть структурную модель АВС-системы, которую часто называют «Крест АВС» (рис. 3).

Рисунок 3 — Крест АВС (Структурная модель АВС-системы)

Вертикальную ось Креста АВС можно обозначить как область реализации АВС-метода, где стоимость ресурсов (зарплата, оборудование, технологии) переносится на действия (работа производственного, административного

и других подразделений), а стоимость действий в свою очередь распределяется на объекты затрат (услуга, товар, готовая продукция). Горизонтальная ось позволяет оценить эффективность действий, управленческих решений, тем

самым выявляя причины и следствия издержек, что является областью реализации АВС-менеджмента. В качестве драйвера ресурсов чаще всего используют время, затраченное на действие. Драйвер действия показывает частоту и объём выполнения действий объектами затрат. Так как оси креста пресекаются, то информация о действиях рассматривается с различных сторон, что позволяет найти ответы на многие стратегические, оперативные и финансовые вопросы. Используя данную методику можно выявить связь между созданной продукцией (услугой, товаром) и выполненными действиями, понять, какие факторы способствуют действиям, выделить действия и ресурсы, вносящие вклад в производство продукции (товара), и убрать лишние, понять, какова доходность каналов сбыта и достаточно ли компания получает от того или иного вида продукта, насколько эффективны маркетинговые и рекламные мероприятия, определить, какие виды продуктов (товаров) приносят убытки и за счет каких позиций они покрываются . При этом реализация АВС-методики на предприятии возможна как с использованием специализированного программного обеспечения, так и на базе привычного MS Excel.

В заключении можно отметить, что в настоящее время для эффективной деятельности компаниям необходимы новые управленческие методики. Достаточно простым и эффективным, на наш взгляд, является метод АВС. В результате применения данного метода удастся минимизировать операционные затраты, сформировать информационную базу, дающую релевантную информацию для принятия как долгосрочных, так и краткосрочных управленческих решений. Решения, принятые на основе АВС-информации, помогают разработать стратегию, обеспечивающую устойчивый экономический рост в долгосрочной перспективе.

Библиографический список

1. Уорд, К. Стратегический управленческий учет : пер. с англ. — М. : Олимп-Бизнес, 2OO2.

4. Бромвич, М. Анализ экономической эффективности капиталовложений : пер. с англ. — М., 1996.

5. Каплан, Р. С., Нортон, Д. П. Стратегические карты: Трансформация нематериальных активов в материальные результаты. — М. : Олимп-Бизнес, 2005. — С. 493.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

6. Хорнгрен, Ч. Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект / под ред. Я. Б. Соколова. — М. : Финансы и статистика, 2OO6.

7. Сток, Дж. Р., Ламберт, Д. М. Стратегическое управление логистикой : пер. с 4-го англ. изд.

8. Monden, Yasuhiro. Cost Reduction System: Target Costing and Kaizen Costing. — Portland, Oregon : Productivity Press, 1995.

9. Коуз, Р. Фирма, рынок и право : пер. с англ. — М. : Дело ЛТД, 1993.

10. Радаев, В. В. Кому принадлежит власть на потребительских рынках. Отношения розничных сетей и поставщиков в современной России. — М. : Бысшая школа экономики, 2011.

11. Барсукова, С. Ю. Транзакци-онные издержки вхождения на рынок предприятий малого бизнеса // Проблемы прогнозирования. — 2000. — № 1. -С. 108-119.

12. Ивлев, В. А., Попова, Т. В. ABIS. Информационные системы на основе действий. — М. : 1С-Паблишинг, 2005.

13. Шим, Дж. К., Сигал, Дж. Методы управления себестоимостью и анализ затрат : пер. с англ. — М. : Фи-линг, 1996.

14. Аверчев, И. В. Управленческий учет и отчетность. Постановка и внедрение. — М.: Вершина, 2006.

15. Каверина, О. Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры. -М. : Финансы и статистика, 2004.

16. Николаева, О. К, Алексеева, О. В. Стратегический управленческий учет. -М. : Едиториал УРСС, 2003.

17. Трапезникова, Н. Г. Учетно-аналитическое обеспечение управления затратами в системе АВС на предприятиях электросвязи : автореф. канд. экон. наук. — Йошкар-Ола, 2008.

18. Портер, М. Э. Конкуренция : пер. с англ. — М. : Вильямс, 2009.

19. Остаев, Г. Я. Управленческий учёт : учебник. — М. : Дело и сервис, 2015.

20. Юрьева, Л. В. . Стратегический управленческий учет для бизнеса : учебник. — М. : ИНФРА-М, 2014.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Bibliographic list

1. Ward, K. Strategic management accounting. — M. : Olympus-Business, 2002.

4. Bromwich, M. Analysis of economic efficiency of capital investments. -M., 1996.

5. Kaplan, R., Norton, D. Strategy maps: Transformation of intangible assets into tangible results. — M. : OlympusBusiness, 2005.

6. Horngren, C. T., Foster, Jr. Accounting: administrative aspect / ed. by

Ya. V. Sokolov. — M. : Finance and Statistics, 2006.

7. Stock, J. R., Lambert, D. M. Strategic logistics management. — 4th ed.

8. Monden, Yasuhiro. Cost Reduction System: Target Costing and Kaizen Costing. — Portland, Oregon : Productivity Press, 1995.

9. Coase, R H. The firm, the market and the law. — M. : Case LTD, 1993.

12. Ivlev, V. A., Popova, T. V. ABIS. Information systems based on actions. -M. : 1C-Publishing, 2005.

13. Shim, J. K., Segal, J. Methods of cost control and cost analysis. — M. : Feeling, 1996.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

14. Kaverina, O. D. Management accounting: systems, methods, and procedures. — M. : Finances and Statistics, 2004.

15. Nikolaeva, O. E., Alekseeva. O. V. Strategic Management Accounting. — M. : Editorial URSS, 2003.

8.1. Управленческий учет затрат по методу ABC — «АБ-костинг»

Метод «Activity Based Costing» (или ABC) получил широкое распространение на европейских и американских предприятиях. В буквальном смысле этот метод означает учет затрат по работам (функциональный учет затрат).

Он возник в результате изменений, происходящих в экономической структуре затрат, в частности, изменились взгляды на методику учета затрат и расчета себестоимости продукции, так как традиционные системы калькулирования производственных затрат были созданы в период, когда большинство компаний производили ограниченный ассортимент продукции и в основном в производственные затраты включали затраты на основные материалы, расходы на оплату труда основных производственных рабочих. Расходы на обслуживание производства и управление, являющееся в большинстве своем накладными, были невелики, поэтому искажения производственных затрат вследствие их распределения пропорционально заработной плате производственных или суммы материальных затрат на продукцию были незначительны. Стоимость обработки информации, напротив, была достаточно высокой.

Поиск новых методов получения объективной информации о затратах привел к появлению метода АВС, или «АБ-костинга», согласно которому предприятие рассматривается как набор рабочих операций, определяющих его специфику. В процессе работы потребляются ресурсы (материалы, информация, оборудование), возникает какой-либо результат. Соответственно начальной стадией применения метода «АБ-костинг» служит определение перечня и последовательности работ на предприятии путем разложения сложных рабочих операций на простейшие составляющие параллельно с расчетом потребления ресурсов.

Рассматриваемая система калькулирования является новым направлением для отечественного учета, и подход к калькулированию затрат по видам деятельности обусловлен осознанием неадекватности отражения традиционными методами распределения затрат современных сложных производственных процессов. Калькулирование по видам деятельности особенно актуально для организаций, выполняющих образовательные услуги. Метод АВС — одно из направлений распределения накладных (косвенных) расходов. Применение метода «АБ-костинг» предусматривает несколько иную терминологию, нежели в отечественной системе учета. 1)

Группа распределения затрат — детализированная группа косвенных расходов, которую можно идентифицировать с конкретными операциями.

Например, заработная плата инженера по технике безопасности составляет 28 800 руб. в месяц. Он выполняет за этот период четыре вида работ: инструктаж — 100 ч, проверка подготовки рабочих мест — 14 ч, составление отчета — 8 ч, разборка аварийных ситуаций — 22 ч. Всего 144 ч работы. Косвенными расходами, или группой распределения затрат, служит заработная плата с начислениями. 2)

Операция — событие, задание или единица работы, имеющая определенную цель. АВС использует себестоимость этих операций как промежуточную ступень для отнесения затрат на продукцию (работы, услуги) и как информацию, имеющую самостоятельное значение. В нашем примере операция — инструктаж 100 ч, проверка подготовки рабочих мест — 14 ч и т.д. 3)

Центр операции — группа операций, объединенных по какому-либо технологическому или организационному признаку. Центрами операций могут быть действия, связанные с эксплуатацией оборудования, его текущим ремонтом и т.д. После включения операций в систему учета устанавливают ресурсы, потребляемые каждой отдельной операцией (центром операций) в течение отчетного периода. В нашем примере центр операций равен операции.

Степень детализации (группировки) в каждом конкретном случае зависит как от специфики технологии и организации производства и управления, так и от наличия технических, информационных, временных и прочих ограничений. Решающим будет тест эффективности, т.е. выгода от детализации информации, как в любой другой системе калькулирования, должна превышать затраты на нее. 4)

Носитель затрат, или база распределения затрат — это связующее звено между группой косвенных затрат и операцией. Например, затраты, связанные с работой инженера по технике безопасности, можно связать с выполнением круга обязанностей через количество времени, затрачиваемое на виды работ. 5)

Ставка носителя затрат, или коэффициент распределения первого этапа — отношение группы распределяемых затрат к величине носителя затрат. Если продолжить предыдущий пример, то коэффициент распределения первого этапа будет равен отношению затрат, связанных с работой инженера по технике безопасности, к общему количеству отработанного им времени, т.е. 144 ч. Коэффициент распределения равен 200 * 28 800 руб.: 144 ч = = 200 руб. 6)

Себестоимость операции — общая сумма расходов, направленных на осуществление однородных операций. В части заработной платы инженера по технике безопасности она будет равна коэффициенту распределения первого этапа, умноженному на величину базы распределения, относящуюся к данной операции.

В нашем примере себестоимость операции инструктажа равна

200 руб. • 100 ч = 20 ООО руб.;

себестоимость подготовки рабочих мест —

200 руб. • 14 ч = 2800 руб.;

стоимость разборки аварийных ситуаций —

200 руб. • 22 ч = 4400 руб.;

стоимость составления отчетности —

200 руб. • 8 ч = 1600 руб. 7)

Носитель операции, или база распределения себестоимости операции — это количественная мера рабочей нагрузки операции. В нашем примере носитель операции выражается количеством проведенных инструктажей — 40 ед. и подготовкой семи рабочих мест.

Ставка носителя операции, называемая «подготовка рабочих мест» (или коэффициент), составит:

2800 руб.

К2 = = 400 руб. 8)

Ставка носителя операции, или коэффициент распределения второго этапа — отношение себестоимости операции за период к общей величине носителя операции за тот же период. В данном случае происходит исчисление удельного показателя себестоимости проведенных инструктажей.

Коэффициент составит:

20 000 руб.

К, = —— = 500 руб.

1 40 ед. 9)

В системе ABC предусмотрено двухступенчатое распределение затрат и соответственно имеется два объекта калькулирования — промежуточный — операция; итоговый — продукция. Допустим, что продукцию (светильники) изготавливают 20 рабочих. Доля заработной платы инженера по технике безопасности, приходящейся на выпуск светильников, равна стоимости выполненной операции (500 руб.), умноженной на количественное выражение базы распределения (20 чел.). В нашем примере затраты за месяц на операцию инструктажа, выполняемую инженером по технике безопасности и относящуюся непосредственно к изготовлению светильников, составляют 10 ООО руб., или

500 руб. • 20 чел. = 10 000 руб.

Затраты на операцию «подготовка трех рабочих мест, отнесенных на производство светильников», составят:

400 руб. • 3 раб. места = 1200 руб.

Исследуя деятельность организации, Рональд Коуз (нобелевский лауреат по экономике) сделал вывод, что эффективность работы зависит от соотношения затрат на аналогичные деловые операции внутри фирмы и на свободном рынке. Если затраты на операцию внутри предприятия меньше аналогичных вне его, имеет смысл содержать в структуре штат, вкладывать ресурсы внутри предприятия. Если потребность в работе отдельных специалистов невелика, выгоднее заплатить за внешнюю услугу. Проще говоря, экономика операционных издержек позволяет понять, почему создаются фирмы и почему их управление строится по той или иной организационной структуре.

Метод АВС применяется в сочетании с методами учета затрат и калькулирования себестоимости продукции разных уровней. В России он еще только находит применение. За рубежом в управлении фирмами используется информация, получаемая при применении метода «АБ-костинг» для текущего управления и стратегических решений.

Во многих организация метод АВС рассматривается не как метод учета, а как инструмент управления. Управление затратами в разрезе отдельных операций, а не продуктов и даже не центров возникновения затрат дает новые возможности для эффективного планирования и контроля затрат и их снижения.

Общепризнано, что АВС-информацию можно использовать как для текущего управления, так и для принятия стратегических решений. На уровне тактического управления эту информацию можно использовать для определения путей по увеличению прибыли и повышению эффективности деятельности организации, на стратегическом — в принятии решений относительно реорганизации предприятия, изменения ассортимента продуктов и услуг, выхода на новые рынки, диверсификации и т.д.

Применение метода АВС также известно при управлении запасами. Этот метод классифицирует запасы по какому-либо определенному показателю важности, обычно по годовому объему использования данного вида запасов: сырья, материалов, полуфабрикатов в денежном выражении. В зависимости от значимости запасов и размеров оборотных средств, используемых на их приобретение, между менеджерами распределяется деятельность по контролю и управлению запасами.

Метод АВС используется для улучшения работы предприятий в самых различных сферах деятельности. Один из главных способов его применения — сфера обслуживания, где менеджер фокусирует внимание на самых важных аспектах обслуживания, разделяя их на наиболее важные, важные и не очень важные. Смысл в том, чтобы не переоценить второстепенные аспекты обслуживания за счет действительно важных.

Калькуляционная система АВС обладает следующими преимуществами:

обеспечивает более точное калькулирование себестоимости единицы продукции в случае значительного удельного веса косвенных расходов, не связанных напрямую с объектами калькулирования;

обосновывает управленческие решения по ценообразованию, выбору производственной программы;

обеспечивает исчисление себестоимости бизнес-процессов, особенно при выполнении услуг как новых объектов калькулирования.

Итак, при методе АВС, в отличие от традиционного метода, объектом учета затрат служит операция, а объектом калькулирования — операция и обычный объект: продукция или группа продукции, услуга или группа услуг, выполненная работа (рис. 8.1).

Рис. 8.1.

Рассмотрим принципиальную схему распределения косвенных расходов, т.е. затрат на содержание инженера по технике безопасности на выполняемые операции и отнесение расходов на отдельные виды продукции (рис. 8.2).

С помощью метода АВС распределяются не все затраты, а лишь те, по которым возможно и экономически целесообразно обособить группы затрат по операциям и найти адекватные драйверы затрат и операций. Остальные косвенные расходы распределяются традиционным методом.

Распределение накладных затрат может быть сложным и даже спорным делом, но накладные затраты служат важным элементом расходов многих организаций, и их трактовка имеет существенное влияние на результат исчисления удельных затрат, себестоимость запасов, оценку прибыли и, возможно, цену продаж.

В практике управленческого учета возможны два подхода к распределению накладных затрат: «традиционный» и по видам деятельности (метод АВС). Процедуры, используемые каждым из этих подходов, показаны на рис. 8.3.

Традиционный метод Метод АВС

Рис. 8.3. Традиционный и метод АВС распределения накладных затрат 232

Базы распределения (и перераспределения) должны определяться, если это возможно, с учетом носителя накладных затрат, т.е. основополагающей причины их возникновения.

Идеальной базой для внедрения системы «АБ-костинг» служит научная и образовательная деятельность. На основании этого метода можно с большой степенью достоверности дать оценку качества образования, уровня применяемых программ и инструментальных систем, соответствия времени используемых технологий в области образовательных услуг.

Основные системы учета затрат.

В современных условиях вопросы классификации систем калькуляции приобретают особую актуальность. В связи с отсутствием единого мнения возникает необходимость систематизации методов распределения затрат в калькуляционных системах. В специальной литературе до сих пор понятия «метод» и «система» применительно к учету затрат и калькулированию себестоимости являются дискуссионными. Эти понятия рассматриваются синонимами, заменяют друг друга либо демонстрируют противоречивость такого их сочетания.

«Калькуляционная система» или «система калькулирования себестоимости» является более распространенным и часто употребляемым. До настоящего времени в отечественной специальной литературе отсутствует достаточно точное определение этих понятий, не сформированы группировочные признаки классификации калькуляционных систем, учитывающие факт их совершенствования и существенного усложнения. На практике возникают проблемы, связанные с обоснованием выбора калькуляционных систем, трудностями оценки предпочтений между их традиционными и инновационными вариантами ввиду высокого качества, сложности и дороговизны последних. Эти причины делают актуальной проблему разработки критериев выбора калькуляционных систем коммерческими организациями.

Можно дать следующее определение: калькуляционная система, или система учета затрат – это специфическая форма построения учета затрат, которая используется для реализации целей учета затрат и использует в качестве внутреннего инструмента метод калькуляционных вычислений.

1. Учет затрат в системе «стандарт-кост»

Термин «стандарт — кост» означает:

-«стандарт» — количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат или заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство единицы продукции, услуг, работ;

-«кост» — это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции.

Система «стандарт — кост» представляет собой средство управления прямыми затратами. Используется, несколько вариантов этой системы. При одном варианте затраты собираются на дебете счета 20 «Основное производство» и оцениваются по стандартной стоимости, готовая продукция списывается с кредита этого счета также по стандартной стоимости, незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости. Сущность второго варианта заключается в том, что затраты, обобщенные на дебете счета 20 «Основное производство», оцениваются по фактической стоимости, а с кредита счета списывается готовая продукция по стандартной стоимости. Незавершенное производство оценивают по стандартной стоимости с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону.

2. Учет затрат в системе «директ-костинг»

Директ-костинг — это система управленческого учета, основанная на делении расходов на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства. Выделим присущие ему особенности, положительные и отрицательные моменты.

3. Нормативный метод учета затрат

В основе нормативного метода лежат технически, технологически и экономически обоснованные величины затрат рабочего времени и материальных ресурсов на единицу выпускаемой продукции (оказанных услуг).

Основными требованиями к учету производственных затрат нормативным методом является:

составление нормативных (плановых) калькуляций для каждого изделия с учетом изменений норм затрат на начало отчетного периода;

раздельный учет фактических производственных затрат по нормам и отклонениям от норм;

учет изменений плановой себестоимости изделий и отражение этих изменений в нормативных калькуляциях.

2.3. Системы учета затрат

Системы учета затрат классифицируют следующим образом:

Система стандарт-кост

Система фактического учета затрат

Система директ-кост

Система стандарт-кост– это система управленческого учета, направленная на регулирование прямых издержек производства путем составления до начала производства стандартных калькуляций и учета фактических затрат с выделением отклонений от стандартов.

Смысл системы «стандарт-кост» заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой данная система, — учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, зарплаты и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80 % означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.

В условиях системы «стандарт-кост» стандарты рассчитываются не только для производственной себестоимости, но также и для всех прочих факторов, влияющих на доходность, например для объемов продаж, для коммерческих и административных расходов и т.д.

Цель системы «стандарт-кост» —правильно и своевременно рассчитать эти отклонения и записать их на счетах бухгалтерского учета.

Основные элементы системы:

1. Нормирование состава продукции и сроках ее производства.

2. Нормирование потребности.

3. Нормирование использования.

4. Планирование, учет и оценка экономической эффективности на основе использования норм и нормативов.

Система фактического учета затрат — это метод последовательного накопления данных о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных о величине их по действующим нормам.

Метод направлен на выявление и отражение в конечном счете фактической себестоимости продукции путем непосредственного учета затрат.

Метод учета фактических затрат является традиционным и наиболее распространенным на отечественных предприятиях.

Учет фактических затрат на производство строится на таких принципах, как полное и документально оформленное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учета; учетная регистрация их в момент возникновения в процессе производства; локализация затрат по видам производств, характеру расхода, местам возникновения, объектам учета и носителям затрат; отнесение фактически произведенных затрат на объекты их учета и калькулирования; сравнение фактических показателей с плановыми. Применение этого метода позволяет в конечном счете определить фактическую (или «историческую») себестоимость.

Основной недостаток фактического учета себестоимости состоит в том, что этот учет почти не имеет никакой ценности в качестве орудия для устранения потерь.

Другими недостатками фактического учета себестоимости являются:

— неоперативное обеспечение управляющего персонала бухгалтерской информацией. Данные о стоимости изделий предоставляются лишь спустя известное время по окончании периода, в течение которого выполнялся заказ;

— в отсутствие стандартов (норм), единственный способ использования бухгалтерских данных для анализа эффективности производства состоит в сопоставлении себестоимости каждой последующей операции с аналогичной предыдущей. При этом обычно трудно определить, была ли себестоимость предыдущей операции высока или нет;

— данная система не создает никаких предпосылок для четкого выявления основных факторов производства и не сосредоточивает внимание управляющих на его главных недостатках. Управляющие же не могут вникать во все производственные подробности и разбираться в соотношениях отдельных цифр;

— учет фактической себестоимости трудоемок, создает много лишней работы по регистрации хозяйственных фактов, а потому оказывается более дорогостоящим.

Однако основной недостаток этого метода в том, что, применяя его, невозможно оперативно сигнализировать администрации о непроизводительных потерях труда и материалов, которые можно было бы устранить путем принятия экстренных мер.

Таким образом, учет фактических затрат исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин перерасхода и недостатков в организации производства, нарушений технологических процессов, изыскания и мобилизации внутрипроизводственных резервов. Ценностное выражение результатов производственной деятельности искажается влиянием разнообразных конъюнктурных колебаний, которые мешают точно определить в каждом конкретном случае, насколько то или иное изменение себестоимости обусловлено успешностью работы самого предприятия и его отдельных подразделений и насколько оно вызвано сторонними причинами —удорожанием материалов или ростом других расходов, не зависящих от предприятия. Все это предопределяет ограниченность использования данного варианта учета для принятия управленческих решений, осуществления оперативного внутрихозяйственного бухгалтерского контроля.

Система «директ-костинг» — себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списываются на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы —остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции.

В соответствии с Международными стандартами бухгал­терского учета метод «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений.

Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о доходах (как правило, двухступенчатая), содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.

Маржинальный доход —это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируется показатель операционной прибыли.

Прежде всего ее использование позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и доходом,а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности.

В современных условиях управляющие должны знать, во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от того, каков размер арендной платы за помещение или какова заработная плата у директора и его помощников. Поэтому одним из принципов бухгалтерского управленческого учета является следующий: самая точная калькуляция не та, в которую после многочисленных и трудоемких расчетов включаются все затраты предприятия, а та, в которую вносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции (выполнение работы, оказание услуги).Решить эту задачу можно, лишь используя систему «директ-костинг».

Калькулирование переменной себестоимости помогает бухгалтеру-аналитику оперативно решать ряд управленческих задач,причем расчеты полной себестоимости не дают подобных результатов.

Система «директ-костинг» позволяет проводить эффективную политику ценообразования. Наконец, данная система позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат, в результате себестоимость становится более обозримой, а отдельные статьи затрат —лучше контролируемыми. Полученная информация даст возможность определить:

— минимальную цену реализации розничной продукции;

— минимальную цену реализации продукции по подписке;

— минимальную цену для безубыточной работы;

— точку безубыточности по тиражу;

— финансовые показатели деятельности издательства

Способы калькуляционных работ:

Сочетание различных признаков объектов учета затрат и калькулирования себестоимости в условиях применения рассмотренных методов обусловливает использование следующих способов калькуляционных работ:

1. Коэффициентный способ калькулирования;

2. Способ суммирования затрат;

3. Способ прямого расчета;

4. Способ исключения затрат на побочную продукцию;

5. Способ пропорционального распределения затрат;

6. Комбинированный способ калькулирования.

Под приемом калькулирования понимают распределение затрат, учтенных на определенном объекте, между разными объектами калькулирования.

Коэффициентный способ калькулирования применяется в том случае, когда объектом учета затрат является группа однородных изделий, а учет организован по нормативному методу. В сводному учете затрат на производство, который ведут по каждой группе однородных изделий, расходы представлены суммами затрат по нормам, отклонениям от текущих норм и изменениям норм в группировке по статьям калькуляции. Основанием для составления отчетной калькуляции единицы изделия служат данные о его нормативной себестоимости и индексы отклонений от норм, изменений норм, исчисленные в сводной ведомости как отношение общей суммы отклонений по группе однородных изделий к их нормативной себестоимости (таким же образом рассчитываются индексы изменении норм) по каждой статье калькуляции. Индексное распределение отклонений от норм и изменений норм правомерно, так как индексы имеют равное отношение ко всем изделиям, входящим в однородную группу. При этом не должны нарушаться принципы формирования объектов учета затрат — однородных групп изделий.

Способ суммирования затрат является основным в добывающих отраслях, энергетике при учете затрат по процессам и производственным участкам или цехам, в машиностроении — при учете затрат по частям изделий или машинокомплектам и узлам. Фактическая себестоимость единицы продукции определяется путем суммирования затрат по процессам технологического цикла или по машинокомплектам в разрезе калькуляционных статей и деления полученных сумм на фактическое количество выпущенной продукции.

Способ прямого расчета предполагает деление всех затрат по изделиям в разрезе статей калькуляции на фактическое количество выпущенных изделий.

Способ исключения затрат на побочную продукцию распространен в химической, нефтедобывающей, пищевой промышленности, черной и цветной металлургии и ряде других отраслей, в которых продукты разделяются на основные, побочные и отходы. Побочные продукты и отходы оцениваются при выполнении калькуляционных расчетов по твердым, установленным в плане расчетным ценам. Из общих затрат, учтенных по видам основной продукции, вычитается стоимость побочной продукции и отходов без их отдельного калькулирования.

По своей сущности данный способ сравнительно прост. Однако с развитием комплексных производств с безотходной технологией неизбежно возникают сложности отнесения продукции к основной и побочной. Поэтому сфера применения этого способа калькулирования сужается. Комплексные производства сталкиваются с необходимостью поиска новых способов калькулирования.

Способ пропорционального распределения затрат наиболее приемлем в производствах сопряженных продуктов, когда в одном технологическом цикле одновременно получают несколько видов продукции. Сводный учет затрат организуется по группе однородных изделий, а затраты внутри групп распределяются на отдельные виды продуктов пропорционально экономически обоснованной базе (натуральные, стоимостные показатели, плановая себестоимость продукции, коэффициенты, машино-часы и другие измерители).

Комбинированный способ калькулирования представляет собой сочетание нескольких рассмотренных способов, если применение каждого из них в отдельности невозможно или не обеспечивает обоснованного исчисления себестоимости. Например, в нефтепереработке способом исключения затрат определяют себестоимость всей сопряженной продукции, после чего, используя способ пропорционального распределения затрат на побочную продукцию, исчисляют себестоимость каждого вида продуктов. Калькулируется себестоимость единицы основной продукции способом прямого расчета.