Многооборотная тара учет

Учет тары

Васильев Ю.А., генеральный директор КГ «Аюдар», к.э.н.,
автор книги «Годовой отчет-2004»

Тара – достаточно специфичный вид материально-производственных запасов, при учете которого нельзя не учитывать некоторые тонкости бухгалтерского и налогового законодательства. Нередко у бухгалтера возникают следующие вопросы: как правильно учесть одноразовую и возвратную тару? Как отразить расходы на приобретение тарных материалов в налоговом учете? Как списать пришедшую в негодность тару? Возможен ли вычет «входного» НДС при покупке тары? Об этом и пойдет речь в данной статье.

Понятие тары

Тара – это вид запасов, предназначенных для упаковки, транспортировки и хранения продукции, товаров и других материальных ценностей. В составе тары учитываются также материалы и детали, предназначенные специально для изготовления и ремонта тары, – тарные материалы.

Бухгалтерский учет тары ведется в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов **(далее – Методические указания ).

Все виды тары и тарных материалов согласно п. 166 Методических указаний учитываются:

– на субсчете «Тара и тарные материалы» счета «Материалы» – всеми организациями, кроме организаций, занимающихся торговой деятельностью и общественным питанием;

– на субсчете «Тара под товаром и порожняя» счета «Товары» – организациями, занимающимися торговой деятельностью и общественным питанием.

К учету тара принимается по фактической себестоимости, только в случае значительной номенклатуры и высокой скорости оборачиваемости разрешен ее учет в учетных ценах. Возникающая разница между фактической себестоимостью и учетными ценами списывается со счетов учета расчетов (при покупке тары) или счетов учета затрат (при самостоятельном ее изготовлении) на финансовые результаты как операционные расходы.

Тара, используемая как инвентарь, учитывается в зависимости от срока службы на счете учета основных средств или на счете учета материалов (субсчет «Тара и тарные материалы»).

Тара может быть как одноразовой (бумажная, картонная, полиэтиленовая и др.), так и многооборотной (деревянная, металлическая, пластмассовая, стеклянная и т.д.).

Особенности учета одноразовой тары

Учет одноразовой тары ведется в бухгалтерском и налоговом учете по стоимости без НДС. «Входной» НДС принимается к налоговому вычету в общем порядке, предусмотренном ст. 171 и 172 НК РФ , при условии, что в такую тару упакована продукция, облагаемая НДС. Стоимость одноразовой тары включается в цену продукции и покупателем отдельно не оплачивается. Она относится:

• в дебет счета «Основное производство» (то есть включается в производственную себестоимость продукции), если упаковка продукции в тару осуществляется в производственных подразделениях организации;

• в дебет счета «Расходы на продажу» , если продукция упаковывается после ее сдачи на склад готовой продукции.

В налоговом учете стоимость списанной тары включается в состав материальных расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ как расходы на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку). В данном случае в соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ мы имеем дело с косвенными расходами, поэтому они в полном объеме учитываются в текущем отчетном (налоговом) периоде ( п. 2 ст. 318 НК РФ ).

Однако не всегда расходы на упаковку относятся к косвенным. Во всяком случае, так считают налоговые органы на местах. Так, если упаковка производимой продукции включена в производственный цикл и является его неотъемлемой частью, то речь будет идти о затратах налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (при выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу или являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) ( пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ ), которые согласно п. 1 ст. 318 НК РФ являются прямыми расходами и, следовательно, подлежат распределению на незавершенное производство, часть нереализованной готовой продукции и реализованную продукцию. Такая точка зрения была высказана в п исьмах УМНС по г. Москве от 04.03.03 № 26-12/13048 и от 15.09.03 № 26-12/50798 . С налоговиками имеет смысл согласиться, тем более что и для бухгалтера выгода очевидна – налоговые расходы совпадут с бухгалтерскими (как мы отметили выше, расходы на упаковку, осуществляемые в производственных подразделениях организации, формируют производственную себестоимость продукции).

В торговых организациях расходы на упаковку всегда относятся к косвенным. Ведь прямыми расходами в торговле считаются стоимость покупных товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку покупных товаров до склада, если они не включены в цену приобретения. Все остальные расходы признаются косвенными и уменьшают доходы от реализации текущего месяца ( ст. 320 НК РФ ).

Особенности учета многооборотной тары

Такая тара, как правило, подлежит обязательному возврату поставщику, то есть является возвратной. Если условия договора предполагают получение залога за тару, то она учитывается, как у поставщика, так и у покупателя, по сумме залога (залоговым ценам).

Разница между ценой залога и фактической себестоимостью тары списывается аналогично порядку, действующему при ведении учета в учетных ценах, то есть признается операционным доходом (расходом) и отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» .

Пример 1.

Оптовая фирма по продаже пива ООО «Промэк» приобрела 1 000 шт. пластмассовых ящиков по цене 82,60 руб. на общую сумму 82 600 руб., в том числе НДС – 12 600 руб. Ящики будут использоваться многократно (в качестве тары под отгружаемое в адрес покупателей пиво), поэтому ООО «Промэк» установило на них залоговую цену, равную 90 руб.

При приобретении ящиков бухгалтер ООО «Промэк» должен составить проводки:

	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Оприходована тара по залоговым ценам: (90 руб. х 1 000 шт.)	41-3	60	90 000
Отражен НДС по оприходованной таре	19	60	12 600
«Входной» НДС учтен в стоимости тары <*>	41-3	19	12 600
СТОРНО на сумму «входного» НДС	41-3	60	(12 600)
Отражена разница между залоговой ценой тары и ее фактической себестоимостью (90 000 — 82 600) руб.	60	91-1	7 400

<*> Почему учет тары ведется вместе с НДС, будет сказано чуть ниже.

Получается, что, оприходовав тару по залоговой цене, часть ее стоимости (разницу между залоговой ценой и ее фактической стоимостью) в бухучете нужно включить в доходы (расходы) сразу, а залоговую стоимость тары списать на операционные расходы, когда она износится ( п. 190 Методических указаний ). В налоговом учете многооборотная тара по фактическим затратам на ее приобретение должна отражаться в составе внереализационных расходов на основании пп. 12 п. 1 ст. 265 НК РФ . Очевидно, что это должно произойти в тот момент, когда она придет в негодность вследствие естественного износа. Документально этот факт должен быть зафиксирован актом, составленным соответствующей комиссией и утвержденным руководителем организации либо уполномоченным лицом ( п. 171 Методических указаний ). То есть в бухгалтерском и налоговом учете стоимость тары списывают по-разному, что приведет к возникновению временных разниц. Чтобы этого не произошло, залоговые цены на многооборотную тару должны устанавливаться равными ее фактической стоимости.

Учет у поставщика

При отгрузке продукции (товаров) в таре, учтенной по залоговым ценам, стоимость тары отражается в расчетных документах (счете, платежном требовании, платежном требовании-поручении и т.д.) отдельно по залоговым ценам и оплачивается покупателем сверх стоимости затаренной в нее продукции (товаров). В учете поставщика должны быть составлены записи:

Дебет 76 Кредит 10 субсчет «Тара и тарные материалы»

или

Дебет 76 Кредит 41 субсчет «Тара под товаром и порожняя».

При возврате тары должны быть составлены обратные проводки. Указанный порядок учета возвратной тары связан с тем, что один и тот же физический объект может многократно переходить от поставщика к покупателю и обратно. Поэтому использование счетов продаж и расчетов с покупателями и заказчиками привело бы к необоснованному завышению объемов выручки. На это обратило внимание МФ РФ в п исьме от 14.05.02 № 16-00-14/177 «Учет возвратной тары».

В соответствии с п. 7 ст. 154 НК РФ при реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, залоговые цены данной тары не включаются в налоговую базу в случае, если указанная тара подлежит возврату. Таким образом, если на многооборотную тару установлены залоговые цены, то ее залоговая стоимость не включается в налоговую базу по НДС при реализации товаров. Следовательно, тара оплачивается поставщику товаров без учета НДС.

Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС, исчисленную на основании ст. 166 НК РФ , на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления налогооблагаемых операций. Так как залоговые цены на многооборотную тару не включаются в налоговую базу по НДС, налог, уплаченный поставщику при ее приобретении, к вычету не принимается и учитывается в стоимости тары на основании п. 2 ст. 170 НК РФ .

Пример 2.

Оптовая фирма ООО «Промэк» (продавец) и магазин ООО «Татьяна» (покупатель) заключили договор на поставку пива в количестве 1 000 бутылок по цене

11,80 руб. за бутылку, включая НДС – 1,80 руб. Таким образом, стоимость партии пива составила 11 800 руб., включая НДС – 1 800 руб. Фактическая себестоимость партии пива у поставщика равна 8 000 руб. При поставке пива использовались пластмассовые ящики. Количество ящиков – 50 шт. Залоговая цена одного ящика – 90 руб.

В ноябре 2004 г. покупатель перечислил поставщику авансовый платеж в счет предстоящей поставки товаров. В этом же месяце ООО «Промэк» отгрузило пиво ООО «Татьяна»», а магазин перечислил оптовой фирме залог за тару в сумме 4 500 руб.

Договором было предусмотрено, что ящики подлежат обязательному возврату поставщику до 31 декабря 2004 г.

Тара была возвращена в августе.

В учете поставщика необходимо составить проводки:

	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Ноябрь 2004 г.
Получена предварительная оплата от покупателя за товары	51	62-2	11 800
Начислен НДС по полученному авансу к уплате в бюджет	62-2	68	1 800
Реализованы товары покупателю	62-1	90-1	11 800
Списана себестоимость реализованного товара	90-2	41-1	8 000
Начислен НДС по реализованным товарам	90-3	68	1 800
Восстановлен НДС по ранее полученному авансу	68	62-2	1 800
Зачтен аванс, полученный от покупателя	62-2	62-1	11 800
Отгружена покупателю возвратная тара	76	41-3	4 500
Получен залог за тару	51	62	4 500
Декабрь 2004 г.
Получена возвратная тара от покупателя	41-3	76	4 500
Возвращена покупателю сумма залога за тару	62	51	4 500

А что делать, если покупатель не вернет вам тару? В этом случае сумму залога нужно отнести на финансовые результаты в качестве операционного дохода ( п. 185 Методических указаний ).

В случае невозврата тары в установленный срок право собственности на тару перейдет к покупателю, а у поставщика будет иметь место операция по реализации товара ( ст. 39 НК РФ ), что приведет к возникновению объекта налогообложения НДС ( пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ ). В такой ситуации, по нашему мнению, у налогоплательщика появляется полное право на зачет ранее не принятых к вычету сумм «входного» НДС по реализованной таре, ведь тара будет задействована при операциях, облагаемых НДС.

Пример 3.

Используем данные п римеров 1 и 2 с той лишь разницей, что покупатель – ООО «Татьяна» – не вернул ящики в срок, указанный в договоре.

Бухгалтер ООО «Промэк» должен составить 31 декабря 2004 г. следующие проводки:

Что такое тара

Тара – это основной элемент упаковочного комплекса для товара, предназначенный для сбережения товарного качества при перемещении, хранении и реализации продукции.

СПРАВКА! Итальянское слово «tara» происходит от арабского «tarha», в переводе означающего «нечто отброшенное».

Термины «тара» и «упаковка» не дублируют друг друга, несмотря на то что Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н, называют тару «внешней упаковкой». ГОСТ 17527-2003 «Упаковка: термины и определения» прямо призывает не считать их синонимами.

Согласно законодательным разъяснениям, тара отличается от упаковки тем, что без тары продукция в принципе не может быть реализована, тогда как упаковка только облегчает этот процесс и делает его более удобным.

НАПРИМЕР. Стиральная машина теоретически может быть доставлена в магазин и потребителю без каких-то дополнительных действий с ней. Однако, поскольку она дорогостоящая, а внешний вид изделия может пострадать при транспортировке, корпус и его элементы защищают картонной коробкой, пенопластовыми прокладками, полиэтиленовой пленкой. Все это и представляет собой упаковку.

Лимонад нельзя продать без какой-либо емкости, в которую его помещают при розливе. Пластиковая или стеклянная бутылка будут являться тарой, а пленка, в которую упаковано сразу 6 бутылок или ящик, – упаковкой.

Классификация тары

Тару подразделяют на виды по нескольким основаниям:

1. Применение в процессе производства:
   • тара, которую используют в самом технологическом процессе;
   • тара для складского хранения;
   • тара для помещения в нее продаваемых товаров.
2. По материалу изготовления:
   • металлическая;
   • картонная;
   • стеклянная;
   • полиэтиленовая;
   • пластмассовая;
   • керамическая;
   • тканевая и др.
3. По форме:
   • бутылки;
   • коробки;
   • бочки;
   • ящики;
   • банки;
   • пакеты;
   • канистры;
   • фляги;
   • тубы;
   • мешки и др.
4. По назначению:
   • потребительская – та, в которой товар попадет к конечному покупателю (может быть индивидуальной и групповой);
   • производственная – тара, применяемая для хранения сырья и элементов изделия, а также для его перемещения внутри производства;
   • транспортная – для облегчения перевозки и хранения (может быть малогабаритной или крупногабаритной);
   • специальная (консервирующая) – для обеспечения сохранности продукции.
5. По кратности применения:
   • разовая;
   • многооборотная (возвратная);
   • специальная – является частью самого товара, оборудованием для него.

ВАЖНО! Когда говорят о виде тары, чаще всего имеют в виду ее форму, а когда о типе тары, то материал.

Нюансы учета возвратной тары

Возможные сложности учета вызваны особым статусом возвратной тары: несмотря на то что она доставляется покупателю вместе с товаром, право собственности на нее остается у продавца. Важным моментом, определяющим учет, является отнесение многоразовой тары к разным видам активов:

• материально-производственным запасам;
• основным средствам.

Учет возвратной тары как запаса

Провести по бухгалтерии возвратную тару в качестве материальных запасов можно, если срок ее полезного использования не превышает 1 года или одного операционного цикла (если он превышает 12 месяцев).

Для отражения операций с такой тарой применяются:

• счет 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»;
• субсчет 10.4 «Тара и тарные материалы» – для складского и внутрипроизводственного хранения и перемещения;
• субсчет 284 «Тара под товарами» – в основном применяется торговыми предприятиями.

Учет возвратной тары как основного средства производства

Если срок применения тары будет большим, чем 12 месяцев, а стоимость – входить в установленный для ОС лимит, она подпадает под определение основного фонда и должна проводиться соответствующим счетом 115 «Необоротные активы». Как все ОС, она подлежит амортизации и последующему списанию.

Учет тары у поставщика

Поставщик отдает тару вместе с товаром, сохраняя на нее право собственности. В приходных документах для учета стоимости приобретения такой тары выделена отдельная строчка, она не плюсуется к стоимости остальных запасов, а считается по чистой реализационной стоимости. Когда она поступает вместе с товаром, для нее будет отдельная строка в товарно-транспортной накладной или счете-фактуре.

Тара-запас фиксируется на счете 41 «Тара под товаром и порожняя», а специальная тара – на счете 01 как основное средство.

Учет тары у покупателя

Сохранность возвратной тары и ее возврат могут быть гарантированы текстом договора, в этом случае залог не вносится, но оговариваются санкции за порчу или утрату тары. Учитывать такую процедуру придется на забалансовом счете 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение».

Покупатель, внесший залог за возвратную тару, обязуется вернуть ее продавцу в неповрежденном состоянии, после чего получит залоговую сумму обратно. Эта процедура подлежит учету на балансовых счетах 10 «Тара» (если товар прибыл для собственного использования) и 41 «Тара под товаром» (если планируется перепродажа).

Пример проводок динамики возвратной тары

ООО «Учкудук» заключило с компанией-поставщиком «Жажда» 2 договора:

1. Договор на поставку лимонада для его последующей перепродажи потребителю. Лимонад в стеклянных бутылках находится в пластмассовых ящиках по 6 шт. Ящики являются многоборотной тарой, за невозврат которой предусмотрена штрафная сумма в 5 000 руб. – возмещение стоимости ящиков.
2. Договор на поставку питьевой воды для сотрудников ООО «Учкудук». Канистры для воды предоставляются поставщиком на возвратной основе с внесением залога в 2 000 руб.

Проводки относительно тары по договору 1, сделанные ООО «Учкудук» (покупателем):

• дебет 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение» – 5 000 руб. – приняты пластмассовые ящики, в которых поставляется лимонад;
• кредит 002 – 5 000 руб. – пластмассовые ящики возвращены поставщику.

Проводки относительно тары по договору 1, сделанные ООО «Жажда» (продавцом):

• дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит 41 «Тара» – 5 000 руб. – переданы пластмассовые ящики, в которые упакованы бутылки с лимонадом;
• дебет 41 «Тара», кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 5 000 руб. – пластмассовые ящики возвращены покупателем.

Проводки относительно тары по договору 2, сделанные ООО «Учкудук» (покупателем):

• дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 51 «Расчетные счета» – 2 000 руб. – внесен залог за канистры для питьевой воды;
• дебет 10 «Тара», кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»– 2 000 руб. – получены канистры с питьевой водой;
• дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 10 «Тара» – 2 000 руб.– канистры из-под питьевой воды возвращены поставщику;
• дебет 51 «Расчетные счета», кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 2 000 руб. – получена залоговая сумма за водяные канистры.

Проводки относительно тары по договору 2, сделанные ООО «Жажда» (продавцом):

• дебет 51″Расчетные счета», кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 2 000 руб. – принят залог за канистры для питьевой воды;
• дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит 41 «Тара» – 2 000 руб. – переданы покупателю канистры с питьевой водой;
• дебет 41 «Тара», кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 2 000 руб.– возвращены канистры из-под питьевой воды;
• дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит 51 «Расчетные счета» – 2 000 руб. – возвращена залоговая сумма за водяные канистры.

Документы, отражающие движение тары

Возвратная тара не включается в стоимость реализуемой продукции. Поэтому организация должна выделить ее в первичных документах на поставку продукции отдельной строкой. Цена возвратной тары, которую покупатель должен перечислить организации в случае невозврата тары, должна быть указана в договоре с покупателем (договор купли-продажи, поставки и т. д.).

Действительный государственный советник РФ 3-го класса С. Разгулин

Возвратная тара (в том числе имеющая залоговую стоимость) должна быть отражена в таких документах:

1. договор на поставку товара, в котором оговаривается то, что товар поставляется в возвратной таре, условия по ее возврату, оплате в случае, когда тара не возвращается (залоговая стоимость)
2. акт приема-передачи товара, где количество, цена и стоимость тары указываются в отдельной строке
3. акт сверки возвратной тары, который отражает движение тары между контрагентами
4. сертификат на возвратную тару, предоставляемый покупателю в течение 2 дней с даты поставки и отражающий ее количество, стоимость и дату возврата (сертификат можно не предоставлять, а поставить штамп на документах к отгружаемой продукции).

Внутреннее перемещение движения возвратной тары должно быть оформлено накладной на внутреннее перемещение по форме ТОРГ-13, например для упаковки товаров (если предприятие использует унифицированные формы или самостоятельно разработанные и утвержденные документы), где ее стоимость отражена в учетных ценах или по фактической себестоимости тары. Накладную подписывает МОЛ обоих сторон и передают в бухгалтерию.

В бухгалтерском учете операции по таре отражаются на аналитических счетах субсчетов счета 41, при залоговой таре – на забалансовом счете 002.

Читайте также статью⇒Учет ГСМ по путевым листам.

★ Книга-бестселлер «Бухучет с нуля» для чайников (пойми как вести бухгалтерский учет за 72 часа) куплено > 8000 книг

Порядок бухучета возвратной тары

Поступление от продавца тары, которая используется повторно, должно учитываться по Дебету 41, субсчет Тара и Кредиту счета 60 или счета 76 по фактическим затратам на приобретение без НДС. В случае поступления большого объема тары разных видов и по разным ценам рекомендуется применять учетные цены, в качестве которых можно применять договорные, планово-расчетные и др., которые организация торговли может установить самостоятельно на длительный срок, а отклонения от фактической себестоимости тары списываются на прочие доходы или расходы как финансовые результаты.

В платежных документах возвратная тара отражается отдельной строкой по цене, установленной договором, стоимость которой в цену продажи товара не входит.

При условии, что возвратная тара передается под залог, то цена в расчетных документах указывается в качестве залоговой стоимости тары. По условиям договора при несвоевременном возврате тары, которая под залогом, продавец может уменьшить сумму возврата залога или не возвращать ее при утере, бое и т.д.

Важно! Возвратную тару нужно учесть по залоговой стоимости, отраженной в договоре.

Пример отражения операций с возвратной тарой

ООО «Альфа и омега» отгрузило ООО «Бета и гамма» товар в возвратной таре –50 штук пластиковых ящиков. Залоговая цена 1 ящика равна 100 руб. На основании договора в течение 10 дней с даты передачи товара ООО «Бета и гамма» обязано вернуть тару. Фактически возвращено 45 ящиков, 5 ящиков было утеряно.

Отражение возвратной тары Поставщиком ООО «Альфа и омега» (только по операциям движения возвратной тары):

Операция	Дебет	Кредит	Сумма
поставлена покупателю возвратная тара по залоговой стоимости при отгрузке товара	76	41 субсчет Тара	5000
получен залог за возвратную тару	51	76	5000
поступила возвратная тара	41 субсчет Тара	76	4500
перечислен покупателю залог за возвращенную тару	76	51	4500

Покупатель ООО «Бета и гамма» отразил:

Операция	Дебет	Кредит	Сумма
поступила возвратная тара	41 субсчет Тара	76 (60)	5000
оплачен залог возвратной тары	76 (60)	51	5000
возвращена тара поставщику	76 (60)	41 субсчет Тара	4500
списана недостача возвратной тары	94	41 субсчет Тара	500
недостача отнесена на виновных лиц	73	94	500
Или: списана недостача при отсутствии виновных	91	94	500
отражен возврат залога, уменьшенного на стоимость невозвращенной тары	51	76 (60)	4500

Если необходимо произвести ремонт тары, то такие расходы должны быть учтены поставщиком в организациях торговли на счете 44 Расходы на продажу, а потом списываются с этого счета 44 в Дебет 91 субсчет Прочие расходы.

Налоговый учет возвратной тары

Операции с возвратной тарой не являются оборотами по реализации. За исключением когда товар продается непосредственно с тарой, то ее стоимость нужно включать в стоимость товара и облагать НДС по ставке товара, в другом случае тара должна быть отражена отдельно.

Так, в документах необходимо указать: «Залоговая стоимость возвратной оборотной тары, без НДС». При продаже товаров в возвратной таре залог по таре, которая подлежит возврату продавцу, не включаются в налоговую базу согласно п. 7 ст. 154 НК РФ. Т.е., НДС на сумму залога возвратной тары, которая передается покупателю не нужно начислять. В связи с этим важно предусмотреть в договорах порядок проведения расчетов за возвратную тару по залоговым ценам, в сумме учетной стоимости тары у поставщика. Залоговая стоимость должна обеспечить возврат тары. поэтому поставщик взимает залог с покупателя. Расходы по операциям с тарой нужно учесть во внереализационных расходах на основании пп. 12 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Если возвратная тара по залоговым ценам продавцу не возвращается, то сумма остается у продавца и к покупателю переходит право собственности на тару. Значит, нужно отразить реализацию и поставщиком должен быть начислен НДС. Если тара продана по залоговой стоимости с НДС, что должно быть указано в договоре, то НДС нужно рассчитать по ставке 18/118 %, а при условии, что залоговая стоимость без НДС, то нужно применить налоговая ставка 18%.

Также на реализованную тару оформляется счет-фактура в 2 экземплярах. Первый передается покупателю, а второй остается у продавца и регистрируется в книге продаж. В этом же квартале сумму НДС, отраженную поставщиком тары, можно принять к вычету. Для этого нужно выделить ее из стоимости тары с помощью проводок сторно.

Ответы на распространенные вопросы

Вопрос №1: Как покупателю отразить возвратную тару в бухучете на забалнсовы счетах?

Ответ: Возвратная тара не должна быть включена в стоимость продукции и ее стоимость выделяется в первичных документах отдельной строкой. Цена возвратной тары (залог) определяется договором и покупатель перечисляет ее поставщику на случай невозврата тары. Договором на поставку может быть предусмотрено, что для исполнения обязательства по возврату тары организация обязана внести залог. Поступившая тара учитывается по залоговой стоимости, установленной в договоре. Нужно сделать такие проводки:

Операция	Дебет	Кредит
перечислена сумма залога по возврату тары	60 (76)	50 (51)
отражена сумма залога за возвратную тару	002
получена возвратная тара, оплаченная отдельно	10-4 (41-3)	60 (76)
возвратная тара возвращена поставщику	60 (76)	10-4 (41-3)
возвращен залог	50 (51)	60 (76)
списана сумма залога за тару		002

Если организация не вернет тару (нарушит договор), то залог не возвращается и сумма залога считается как приобретенная тара. Делаются следующие проводки:

Операция	Дебет	Кредит
сторнировано поступление возвратной тары по стоимости залога	10-4 (41-3)	60 (76)
оприходована тара по стоимости (без НДС)	10-4 (41-3)	60 (76)
учтен НДС по таре на основании счета-фактуры от поставщика	19	60 (76)
списана сумма залога		002

Возвратная тара не является товаром, для операций, облагаемых НДС (для перепродажи) и суммы НДС к вычету не принимаются, а включаются в стоимость тары. Если покупатель вернет возвратную тару, то сумма залога не увеличивает базу по НДС.

Оцените качество статьи. Мы хотим стать лучше для вас:

Что понимается под возвратной тарой?

Если законодательством определенных сфер деятельности предусмотрено обязательное наличие тары при осуществлении поставок товаров, поставщик предоставляет покупателю товар в таре (ст. 481 ГК РФ). При несоблюдении указанных требований поставленный товар считается некачественным, и покупатель вправе выставить претензии или осуществить его возврат (ст. 482 ГК РФ).

Об учетных моментах возврата товаров читайте в статье «Какой порядок учета НДС при возврате товара поставщику?».

Условие о возвратности тары должно фиксироваться в договоре между поставщиком и покупателем (п. 3 ст. 254 НК РФ).

На практике возвратная тара часто представлена в виде ящиков и контейнеров из различных материалов, тканевых мешков, многоразовых бутылок и банок. Встречается и специальная тара, выступающая в качестве оборудования для продажи находящегося в ней товара.

Возвратная тара после ее использования покупателем передается в исправном состоянии обратно поставщику, если отсутствует иная договоренность (ст. 517 ГК РФ). Получается, что право собственности на возвратную тару не регистрируется у ее получателя, а остается у продавца. Указанная особенность является причиной многочисленных вопросов, касающихся учета возвратной тары.

В каких ценах производится учет возвратной тары?

У поставщика возвратная тара фиксируется по фактической стоимости, складывающейся из расходов по ее покупке или производству. Но при большом разнообразии видов тары и значительных объемах их обращаемости для упрощения учета возвратной тары поставщик в своей учетной политике может отметить, что движение тары регистрируется по учетным ценам, а разница между фактической и учетной стоимостью тары отображается в прочих расходах. Возможность выбора фактической или учетной оценки возвратной тары отмечена в пп. 166, 176 приказа Минфина от 28.12.2001 № 119н «Методические указания по учету МПЗ» (далее — методические указания).

У покупателя возвратная тара может отображаться по учетным ценам, но только в аналитическом учете (п. 180 методических указаний). Данный способ практически не применяется из-за своей нецелесообразности. В основном операции по возвратной таре фиксируются в фактических ценах, прописанных в договоре.

В условиях договора может быть оговорено внесение залоговой стоимости за тару. У поставщика движение по залоговой таре фиксируется по фактическим и залоговым ценам, а разница между ними отображается в прочих расходах (п. 182 методических указаний). У покупателя учет возвратной тары производится по залоговым ценам, зафиксированным в договоре.

ВАЖНО! Информация по возвратной таре при составлении расчетных документов по оплате товаров фиксируется в отдельной строке по цене, проставленной в договоре поставки (п. 174 методических указаний). Стоимость возвратной тары не должна входить в стоимость товаров, поставляемых вместе с тарой.

Отражение операций с возвратной тарой в бухгалтерском учете

У поставщика учет возвратной тары, используемой для продажи товаров, производится на счете 41 субконто «Тара под товаром и порожняя». Исключением является специальная тара, относящаяся к основным средствам и учитываемая на счете 01 с ежемесячным амортизационным списанием.

У покупателя учет возвратной тары производится с использованием забалансового счета 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение», если в договоре не предусмотрено внесение дополнительной платы за тару.

Если за возвратную тару вносится залоговая стоимость, исходя из требований договора, то движение по ней фиксируется на балансовых счетах. В частности, движение по возвратной таре, в которой поступил товар для перепродажи, учитывается на счете 41 субконто «Тара». Операции по возвратной таре, в которой доставлены товары для внутрихозяйственного использования, регистрируются на счете 10 субконто «Тара».

Подробнее об отражении учетных операций с использованием счета 10 «Материалы» читайте в статье «Бухгалтерские проводки по учету материалов».

Пример

ООО «Дело вкуса» заключило с фирмой-поставщиком ООО «Вилли Бренд» три договора:

Договор № 1 на поставку соков. Товар предназначен для перепродажи покупателем. Пластиковые ящики, в которых поставляются соки, предоставляются покупателю на возвратной основе и без внесения дополнительной платы. В случае невозврата тары покупатель возмещает ее стоимость — 1 000 рублей.

Договор № 2 на поставку сывороточных напитков. Товар предназначен для перепродажи покупателем. Специальные контейнеры, в которых поставляются сывороточные напитки, предоставляются покупателю на возвратной основе с внесением дополнительной платы 5 000 руб., возвращаемой покупателю при возврате предоставленных контейнеров.

Договор № 3 на поставку воды в многоразовых пластиковых бутылках. Товар предназначен для внутрихозяйственного использования покупателем. Пластиковые бутылки под воду предоставляются покупателю на возвратной основе с дополнительным внесением их залоговой стоимости на 3 000 руб.

Проводки по учету возвратной тары при выполнении обязательств по договору:

Операции	ООО «Вилл Бренд» (поставщик)			ООО «Дело вкуса» (покупатель)
	Дт	Кт	Сумма, руб.	Дт	Кт	Сумма, руб.
Договор № 1
Передача покупателю пластиковых ящиков, в которых поставляются соки, по стоимости, указанной в договоре		41/Тара	1 000			1 000
Возврат пластиковых ящиков поставщику	41/Тара		1 000			1 000
Договор № 2
Оплата покупателем стоимости контейнеров по цене, указанной в договоре			5 000			5 000
Передача покупателю контейнеров, в которых поставляются сывороточные напитки		41/Тара	5 000	41/Тара		5 000
Возврат контейнеров поставщику	41/Тара		5 000		41/Тара	5 000
Поставщик возвращает сумму, уплаченную покупателем за контейнеры			5 000			5 000
Договор № 3
Внесение покупателем залога за пластиковые бутылки в сумме, указанной в договоре			3 000			3 000
Передача покупателю пластиковых бутылок, в которых поставляется вода		41/Тара	3 000	10/Тара		3 000
Возврат пластиковых бутылок поставщику	41/Тара		3 000		10/Тара	3 000
Возврат залога, внесенного покупателем за пластиковые бутылки			3 000			3 000

Налогообложение операций с возвратной тарой

Порядок налогообложения операций с возвратной тарой в НК РФ описан в п. 7 ст. 154. В частности, при передаче товаров в возвратной таре, по которой в договоре предусмотрено внесение залога, залоговая стоимость тары не подлежит включению в налоговую базу при расчете НДС. Данное правило действует только при условии, что тара возвращается поставщику. При невозврате возвратной тары операция по передаче тары покупателю считается реализацией тары, облагаемой НДС.

ВАЖНО! Поставщик, выступающий в роли залогодержателя, стоимость невозвращенной тары отражает в налоговой базе по НДС только тогда, когда залоговые обязательства в соответствии с п. 1 ст. 352 ГК РФ будут считаться прекращенными. То есть поставщик должен вначале удостовериться в невозможности возврата тары и предъявить документы покупателю на покрытие издержек по невозвращенной таре за счет внесенного залога.

При прекращении залоговых обязательств по невозвращенной таре поставщик предоставляет покупателю документ, регистрирующий факт реализации тары, в частности товарную накладную.

Об аспектах составления товарной накладной читайте в статье «Унифицированная форма ТОРГ-12 — бланк и образец».

Если поставщик относится к налогоплательщикам НДС, то он обязан выделить из стоимости невозвращенной тары сумму НДС, а стоимость реализованной тары включить в налоговую базу по НДС. Затем покупателю предоставляется счет-фактура с указанием стоимости реализованной тары с выделенной суммой НДС.

Покупатель принимает к вычету предъявленную к уплате сумму НДС только в том случае, если намерен перепродать невозвращенную им тару. В ином случае НДС списывается в составе прочих доходов, которые не снижают налоговую базу налога на прибыль, т. е. не принимаются в налоговом учете.

Подробнее об отнесении НДС на прочие расходы читайте в статье «Какие основания и как списать НДС на 91 счет?».

В учете поставщика и покупателя все проводки, сформированные при первоначальной передаче возвратной тары, сторнируются и вместо них формируются записи, отражающие реализацию тары у поставщика и ее покупку у покупателя.