Для собственных нужд

Документальное оформление

После обследования объекта комиссия должна дать заключение о возможности его использования. Для этого нужно составить первичный документ, который должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Таким документом может быть акт по форме № ОС-1а или по форме № ОС-1.

Акт по форме № ОС-1а применяйте при строительстве зданий (сооружений). Составьте его в момент включения объекта в состав основных средств (в момент отражения его стоимости на счете 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности») (абз. 2 указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7). Акт составьте на основании первичных учетных документов, подтверждающих понесенные расходы. Реквизиты организации-сдатчика, которые предусмотрены в начале акта, а также разделы «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи» и «Сдал» не заполняйте.

В акте по форме № ОС-1а укажите:

• номер и дату его составления;

• полное наименование основного средства;

• место приемки основного средства;

• заводской и присвоенный инвентарный номера основного средства;

• номер амортизационной группы и срок полезного использования основного средства;

• сведения о содержании драгоценных металлов, камней;

• другие характеристики основного средства (общая площадь, количество этажей и т. д.).

Кроме того, поставьте пометку о заключении приемочной комиссии (например, запись «Можно эксплуатировать»). Оформленный акт утверждается руководителем организации.

При изготовлении собственными силами других основных средств (кроме зданий и сооружений) используйте форму акта № ОС-1. Заполняя его, применяйте те же правила, что и при составлении формы № ОС-1а.

Такой порядок следует из указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

Одновременно с составлением акта по форме № ОС-1а (ОС-1) заполните инвентарную карточку по форме № ОС-6а (ОС-6) в одном экземпляре. Инвентарную карточку оформляйте на основании акта и первичных документов. В дальнейшем вносите в карточку сведения обо всех изменениях, влияющих на учет основного средства (переоценка, модернизация, внутреннее перемещение, выбытие). Отражайте эти сведения на основании первичных документов (например, на основании акта приема-сдачи модернизированных основных средств по форме № ОС-3).

Такой порядок предусмотрен указаниями, утвержденными постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

Внимание: отсутствие (непредставление) первичных документов по учету основных средств является правонарушением (ст. 106 НК РФ, ст. 2.1 КоАП РФ), за которое предусмотрена налоговая и административная ответственность.

Первоначальная стоимость

Основные средства, сооруженные хозспособом, принимайте к бухучету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01). В первоначальную стоимость включите все расходы, непосредственно связанные с изготовлением объекта (п. 8 ПБУ 6/01, п. 5.1.1 Положения, утвержденного Минфином России от 30 декабря 1993 г. № 160). Например, расходы на выплату зарплаты сотрудникам, участвующим в изготовлении, на приобретение стройматериалов, на содержание строительных машин и т. д. Подробный перечень расходов, формирующих первоначальную стоимость построенных (изготовленных) основных средств, приведен в таблице.

Расходы при формировании первоначальной стоимости объекта учитывайте на основании:

• первичных учетных документов (требований-накладных, расчетных ведомостей и т. д.);

• любых других документов, подтверждающих понесенные затраты (таможенных деклараций, приказов о командировке и т. д.).

К учету принимайте документы, которые содержат обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Подробнее об оформлении первичных документов см. Как вести документооборот в бухгалтерии.

В процессе эксплуатации основного средства его первоначальная стоимость не изменяется. Поэтому, если какие-то расходы, связанные с созданием (изготовлением) объекта, понесены организацией после его учета в составе основных средств, первоначальную стоимость не меняйте. А затраты учтите в составе текущих расходов. Исключением являются случаи достройки (дооборудования), реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки основного средства. Такой порядок следует из пункта 14 ПБУ 6/01.

Ситуация: можно ли в бухучете включить в первоначальную стоимость основного средства, сооруженного хозспособом, зарплату административно-управленческого персонала? Организация никакой деятельности не ведет.

Да, можно.

Общехозяйственные расходы включаются в первоначальную стоимость основного средства только в том случае, если они непосредственно связаны с созданием объекта. Об этом сказано в пункте 8 ПБУ 6/01 и пункте 5.1.1 Положения, утвержденного Минфином России от 30 декабря 1993 г. № 160. Если организация не ведет другой деятельности, то во время строительства административно-управленческий персонал выполняет функции, связанные с его обеспечением. Следовательно, в этих условиях расходы на содержание административно-управленческого персонала можно включить в первоначальную стоимость создаваемого объекта. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 2 марта 2006 г. № 03-03-04/1/178.

Бухучет: создание хозспособом

В бухучете все затраты, связанные с сооружением объекта хозспособом, отражайте на счете 08-3 «Строительство объектов основных средств». При этом делайте проводки:

Дебет 08-3 Кредит 10 (23, 25, 26, 60, 70, 76…)
– отражены затраты, связанные с созданием объекта и доведением его до состояния, пригодного к использованию;

Дебет 19 Кредит 60 (76)
– отражен НДС по затратам, связанным с созданием объекта и доведением его до состояния, пригодного к использованию.

Нередко имущество, произведенное для продажи, организация использует для собственных нужд. Если бывшую продукцию вы планируете включить в состав основных средств, то сначала сформируйте его стоимость на счете 08. При этом сделайте такую запись:

Дебет счета 08 Кредит счета 43
– стоимость созданного имущества учтена в составе вложений во внеоборотные активы.

Отметим, хотя такая проводка и не предусмотрена Инструкцией к плану счетов, она верна. Ведь Инструкция не регулирует бухучет и не имеет преимуществ перед ПБУ (абз. 1, 2 преамбулы к Инструкции к плану счетов, письмо Минфина России от 15 марта 2001 г. № 16-00-13/05).

Сторнировать или исправлять эту запись не нужно. То, что имущество изначально учли на счете 43, – не ошибка. На тот момент предполагалось использовать его в составе МПЗ (п. 2 ПБУ 5/01).

Порядок формирования первоначальной стоимости основного средства и ее оценки прописан в ПБУ 6/01, который как раз обязателен для применения. Поэтому стоимость имущества, которое решили использовать как основное средство, включите сначала в состав вложений во внеоборотные активы. Это следует из пунктов 7–12 ПБУ 6/01 и абзаца 8 пункта 2 ПБУ 22/2010.

Как только объект будет отвечать определенным критериям, включите его в состав основных средств в общем порядке.

ОСНО

В налоговом учете основные средства, сооруженные хозспособом, отражайте по первоначальной стоимости.

Входной НДС по затратам, связанным с созданием объекта и доведением его до состояния, пригодного к использованию, принимайте к вычету в момент их принятия к учету (например, на счете 10 – по материалам) (п. 1 и 6 ст. 171, п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ). Наряду с этим должны быть выполнены другие условия, обязательные для вычета.

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом обложения НДС (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому в конце каждого налогового периода на их стоимость организация должна начислить налог (п. 2 ст. 159 и п. 10 ст. 167 НК РФ). Принять его к вычету можно в том же налоговом периоде (п. 6 ст. 171 и п. 5 ст. 172 НК РФ).

Со следующего месяца после ввода объекта в эксплуатацию начните начислять амортизацию.

Со следующего месяца после принятия основного средства к учету (отражения на счете 01 или 03) включите его стоимость в базу по налогу на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении изготовления основных средств хозспособом. В процессе строительства организация не привлекала подрядчиков

ЗАО «Альфа» в январе начало строительство ангара хозспособом без привлечения подрядчиков. Организация закончила строительство в марте. В этом же месяце ангар был введен в эксплуатацию.

В январе организация приобрела строительных материалов на сумму 590 000 руб. (в т. ч. НДС – 90 000 руб.). Все они были полностью израсходованы в процессе строительства: в январе – на сумму 200 000 руб. (без учета НДС), в феврале – на 200 000 руб., в марте – на 100 000 руб. Ежемесячная зарплата рабочим, занятым в сооружении объекта (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний), составила 98 000 руб.

Операции, связанные с сооружением ангара, отражены в учете следующими проводками.

В январе:

Дебет 10-8 Кредит 60
– 500 000 руб. – приобретены стройматериалы;

Дебет 19 Кредит 60
– 90 000 руб. – отражен входной НДС по стройматериалам;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 90 000 руб. – принят к вычету входной НДС по стройматериалам;

Дебет 08-3 Кредит 70 (69)
– 98 000 руб. – отражена в составе капитальных вложений зарплата рабочих, занятых в строительстве ангара в январе;

Дебет 08-3 Кредит 10-8
– 200 000 руб. – отражена в составе капитальных вложений стоимость стройматериалов, переданных на строительство ангара в январе.

В феврале:

Дебет 08-3 Кредит 70 (69)
– 98 000 руб. – отражена в составе капитальных вложений зарплата рабочих, занятых в строительстве ангара в феврале;

Дебет 08-3 Кредит 10-8
– 200 000 руб. – отражена в составе капитальных вложений стоимость материалов, переданных на строительство ангара в феврале.

В марте:

Дебет 08-3 Кредит 70 (69)
– 98 000 руб. – отражена в составе капитальных вложений зарплата рабочих, занятых в строительстве ангара в марте;

Дебет 08-3 Кредит 10-8
– 100 000 руб. – отражена в составе капитальных вложений стоимость стройматериалов, переданных на строительство ангара в марте.

Дебет 01 субсчет «Основное средство в эксплуатации» Кредит 08-3
– 794 000 руб. (98 000 руб. × 3 мес. + 200 000 руб. + 200 000 руб. + 100 000 руб.) – принят к учету и введен в эксплуатацию ангар, построенный хозспособом.

В последний день марта бухгалтер начислил на стоимость строительно-монтажных работ НДС и тогда же отразил вычет налога. В учете организации были сделаны записи:

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 142 920 руб. ((98 000 руб. × 3 мес. + 500 000 руб.) × 18%) – начислен НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 142 920 руб. – принят к вычету НДС, начисленный по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом.

Таким образом, в бухучете первоначальная стоимость сооруженного ангара составила 794 000 руб. Эту сумму бухгалтер указал в акте по форме № ОС-1а, который он составил при постановке готового объекта на учет.

В налоговом учете бухгалтер «Альфы» включил ангар в состав амортизируемого имущества по первоначальной стоимости 794 000 руб.

Ситуация: как организации отразить в учете поступление инвестиций на строительство недвижимости по концессионному соглашению?

В бухучете при поступлении инвестиций отразите кредиторскую задолженность перед концедентом. Задолженность спишите после передачи концеденту расходов на строительство объекта в части этих инвестиций. В налоговом учете поступление инвестиций отражайте как нецелевые бюджетные субсидии.

Объясним все по порядку. По концессионному соглашению концессионер обязан за свой счет создать или реконструировать объект, право собственности на который принадлежит или будет принадлежать концеденту. Это дает концессионеру право в течение срока, определенного соглашением, использовать данный объект в своей предпринимательской деятельности. При этом концедент может принимать на себя часть расходов на создание (реконструкцию) объекта концессионного соглашения. Такие правила установлены в частях 1 и 13 статьи 3 Закона от 21 июля 2005 г. № 115-ФЗ.

В нашем случае концедент принял на себя часть расходов в виде инвестиций в строительство. В учете это нужно отразить особым образом.

Бухучет

В бухучете у концессионера в части инвестиций от концедента не возникает ни доходов, ни расходов. Поступление инвестиций отразите проводкой:

Дебет 51 Кредит 76
– поступление инвестиций от концедента.

Расходы на строительство концессионного имущества отражайте на счете 08:

Дебет 08 субсчет «Расходы на реконструкцию концессионного имущества» Кредит 10 (23, 60, 68, 69, 70, 76…)
– отражены расходы на строительство объекта.

Когда реконструкция закончится, собственные расходы отразите на счете 04. А расходы в части полученных инвестиций передайте концеденту. В учете сделайте записи:

Дебет 04 Кредит 08
– собственные расходы на строительство объекта учены в составе нематериальных активов;

Дебет 76 Кредит 08
– расходы на строительство объекта в части полученных инвестиций переданы концеденту.

С месяца, следующего за месяцем завершения строительства, начните начислять амортизацию по нематериальному активу. Делайте это в течение срока действия концессионного соглашения. Проводка такая:

Дебет 20 (23, 25, 26) Кредит 05
– начислена амортизация по нематериальному активу.

Сам построенный объект учитывайте на забалансовом счете. Например, можно открыть счет 012 «Имущество, полученное по концессионному соглашению». Примите его к учету по стоимости, указанной в акте приемки-передачи. С месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, начните начислять износ. Износ начисляйте в течение срока действия концессионного соглашения. Суммы износа учитывайте на отдельном забалансововом счете, например 013 «Износ имущества, полученного по концессионному соглашению».

В учете сделайте проводки:

Дебет 012
– отражен построенный концессионный объект;

Дебет 013
– начислен износ.

Такой порядок следует из ПБУ 14/2007, информационного письма Минфина России № ПЗ-2/2007, Инструкции к плану счетов (счета 08, 04, 05, 10, 20, 51, 76) и подтвержден Минфином России в письме от 8 февраля 2016 г. № 03-05-05-01/6120.

Налог на прибыль

В налоговом учете построенный объект примите к учету по первоначальной стоимости. Это будет сумма расходов на строительство объекта и доведение его до состояния, пригодного к использованию. В том числе расходов, профинансированных концедентом. Такой вывод можно сделать из положений абзаца 10 пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ.

С месяца, следующего за тем, в котором объект ввели в эксплуатацию, начните начислять амортизацию (абз. 6 п. 1 ст. 256, п. 4 ст. 259 НК РФ). Амортизируйте объект в течение срока полезного использования. В главе 25 Налогового кодекса РФ нет специального порядка, как определять срок использования основных средств, полученных по концессионному соглашению. Поэтому руководствуйтесь общими правилами (письмо Минфина России от 20 октября 2010 г. № 03-03-06/1/654).

Сами инвестиции нужно рассматривать как бюджетную субсидию, которая в целях налогового учета не признается целевой. Поэтому полученные средства включайте в доходы по мере того, как признаете в расходах амортизационные начисления.

По окончании срока действия концессионного соглашения не учтенную в доходах сумму инвестиций включите во внереализационные доходы. Сделайте это на последнюю дату отчетного (налогового) периода, в котором была операция. А сумму недоначисленной амортизации по объекту учтите в составе внереализационных расходов.

Это следует из положений подпункта 8 пункта 1 статьи 265, пункта 4.1 статьи 271 Налогового кодекса РФ, статьи 78 Бюджетного кодекса РФ. Такой подход подтверждают и представители Минфина России в частных разъяснениях.

ОСНО и ЕНВД

Если организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, то расчет налогов при строительстве (изготовлении) основного средства зависит от того, для какого вида деятельности оно используется.

Если основное средство используется только в рамках деятельности на общей системе налогообложения, то расходы по его строительству (изготовлению) учитывайте по правилам, действующим при общей системе налогообложения (п. 9 ст. 274 и п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Если основное средство используется только в рамках деятельности на ЕНВД, то в базе по единому налогу никаких расходов не учитывайте. Так как объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

Основное средство, созданное хозспособом, может использоваться в деятельности организации, облагаемой ЕНВД, и деятельности, с которой организация платит налоги по общей системе налогообложения. В этом случае расходы на создание основного средства, формирующие его первоначальную стоимость, нужно распределить. Это необходимо сделать, чтобы определить сумму амортизационных отчислений, которую можно включить в расчет налога на прибыль.

Такой порядок следует из пункта 9 статьи 274 и пункта 7 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ. Подробнее об этом см. Как учесть расходы при совмещении ОСНО с ЕНВД.

Сумму входного НДС также нужно распределить. Это необходимо сделать, чтобы определить сумму налога, которую можно правомерно поставить к вычету. Такой порядок предусмотрен в пунктах 4 и 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Подробнее об этом см. Как принять к вычету входной НДС при раздельном учете облагаемых и необлагаемых операциях.

Хозяйственный способ строительства

Хозяйственный способ строительства (хозспособ) – выполнение строительно-монтажных работ для собственных нужд, собственными силами (например, организация собственными силами, без привлечения подрядчиков строит склад).

Термин «хозяйственный способ» применялся изначально к строительству и означает ситуацию, когда организация осуществляет строительство собственными силами, без привлечения подрядчика. При подрядном способе строительства, организация выступает заказчиком, а строительство осуществляется профессиональным подрядчиком — строительной организацией.

Название «хозяйственный способ» от того, что таким способом считается строительство, когда застройщик становится хозяином объекта и строит его своими силами. Такой объект принимается к учету застройщика как основное средство.

Хозяйственный способ строительства применяют организации, которые имеют на своем балансе профессиональные строительные подразделения. Такие подразделения нередко именуют управления капитального строительства (УКСы), отделы капитального строительства (ОКСы).

Следует отметить, что иногда термин «хозяйственный способ» применяют иногда не только к строительству, выполненному собственными силами, но и и к другим видам работ (услуг) выполненных собственными силами (например, НИОКР, выполненные собственными силами). Но нормативные документы применяют этот термин только к строительным работам.

Термин «Хозяйственный способ строительства» применяется со времен СССР.

Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) устанавливает особенности обложения НДС в случае строительства хозяйственным способом. В НК РФ хозяйственный способ строительства именуется несколько по иному — выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. Непосредственного определения, что относится к таким видам работ в НК РФ также нет. Исходя из сложившегося понимания это и есть хозяйственный способ. Так, на вопрос, что включает понятие «строительно-монтажные работы»? Минфин РФ ответил: строительно-монтажные работы для целей применения пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ следует рассматривать как работы капитального характера, в результате которых создаются объекты недвижимого имущества, в том числе здания, сооружения и т.п., или изменяется первоначальная стоимость данных объектов в случаях достройки, реконструкции, модернизации и по иным аналогичным основаниям (Письмо Минфина РФ от 30.10.14 N 03-07-10/55074).

Так, выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом обложения НДС (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). Это означает, что стоимость выполненных хозяйственным способом работ облагается НДС. При этом налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).

Причем НДС исчисляется на последнее число каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ).

В то же время, начисленный НДС принимается к вычету (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ). Таким образом, в результате, в общем случае, потерь на НДС нет.

Пример

Организация строит цех хозяйственным способом. Стоимость работ за налоговый период составила 1 млн. рублей.

По итогам налогового периода организация начисляет НДС по ставке 18% в размере 180 тыс. рублей, а также принимает к вычету такую же сумму НДС. В итоге, налоговых обязательств по этой операции не возникает.

Начисление НДС при хозспособе отражается в бухгалтерском учете проводкой — Д 19 К 68.

Следует отметить, что не все расходы капитального характера, выполненные собственными силами, облагаются НДС. Такое правило установлено только для строительно-монтажных работ. Так, если организация, к примеру, модернизировала компьютерную технику, то такой расход признается капитальным, но он не облагается НДС, так как это не строительно монтажные работы.

Счет фактура при хозспособе

Налогоплательщик осуществляющий строительно-монтажные работы для собственного потребления составляет счет фактуру (в 1 экземпляре) и регистрирует его в книге продаж, а также в книге покупок (если объект предполагается к использованию в облагаемой НДС деятельности).

Основание — Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (п. 3, 21 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, п. 20 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость).

Важное судебное решение

При строительстве объектов с целью их последующей продажи строительные работы не могут быть квалифицированы как выполняемые для собственного потребления, а объект обложения налогом на добавленную стоимость возникает при реализации построенного объекта. Если указанная цель строительства доказана, то не имеет правового значения, осуществлялось ли в период строительства его финансирование третьими лицами и были ли заключены соответствующие договоры, предполагающие отчуждение построенных объектов.

Постановление Президиума ВАС РФ от 23.11.2010 N 3309/10 по делу N А10-2793/2009

Важное судебное решение

При выполнении работ смешанным способов, когда одна часть работ осуществляется собственными силами, а другая часть — силами подрядчиков, НДС облагается только часть работ осуществляемых собственными силами. Та часть работ, которая выполняется подрядчиками, не облагается НДС.

Решение ВАС РФ от 06.03.2007 N 15182/06

Это же судебное решение указывает толкование терминов строительства:

В зависимости от того, ведется ли строительство собственными силами застройщика или для этого им привлекаются сторонние специализированные строительные, монтажные и другие организации строительного профиля, различают три способа строительства: подрядный способ, когда строительство осуществляется исключительно специализированными организациями; хозяйственный способ, когда строительство осуществляется собственными силами застройщика без привлечения подрядных организаций; смешанный способ, когда одна часть работ осуществляется собственными силами застройщика, а другая часть — силами сторонних специализированных организаций.

Определение из нормативных актов

Определение термина содержится в основном в документах Росстата России, относительно заполнения статистической отчетности:

К строительно-монтажным работам (включая монтаж и наладку оборудования, необходимого для эксплуатации зданий, например, установка и монтаж оборудования для отопления, вентиляции, лифтов, систем электро-, газо- и водоснабжения), выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организации, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства, а также работы, выполненные строительными организациями по собственному строительству (не в рамках подрядных договоров, а например, при реконструкции собственного административно-хозяйственного здания, строительству собственной производственной базы и тому подобного). (п. 22 Указаний по заполнению формы федерального статистического наблюдения N 1-предприятие «Основные сведения о деятельности организации», утв. Приказ Росстата от 20.12.2012 N 643.

При выполнении строительных работ подрядным способом застройщик по отношению к подрядной строительной организации выступает в роли заказчика. При строительстве хозяйственным способом застройщик фактически не является заказчиком (п. 53 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету инвестиций, осуществляемых в форме капитальных вложений в сельскохозяйственных организациях, утв. Минсельхозом РФ 22.10.2008).

Историческая справка

Термин «Хозяйственный способ строительства» применялся еще в дореволюционной России.

Например, в рассказе русского писателя Чехова Антона Павловича (1860 — 1904) «Господа обыватели» (1884 г.):

«Брандмейстер. Хорошо-с. Теперь, стало быть, вы рассуждаете, чтобы каланча была возвышена на два аршина… Хорошо. Но ежели взглянуть с той точки и в том смысле, что тут заинтересованы общественные, так сказать, государственные интересы, то я должен заметить, господа гласные, что если за это дело возьмется подрядчик, то я должен вам иметь в виду, что это обойдется городу вдвое дороже, так как подрядчик будет соблюдать тут свой интерес, а не общественный. Если же строить хозяйственным способом, не спеша, то ежели кирпич, положим, по пятнадцати рублей за тысячу и доставка на пожарных лошадях и ежели (поднимает глаза к потолку, как бы мысленно считая) и ежели пятьдесят двенадцатиаршинных бревен в пять вершков… (считает).

Гласные (подавляющим большинством голосов). Поручить ремонт каланчи Семену Вавилычу, для каковой цели ассигновать на первый раз тысячу пятьсот двадцать три рубля сорок четыре копейки!»

Рассмотрим особенности отражения в 1С принятия НДС к вычету, ранее начисленного по строительно-монтажным работам (СМР).

Вы узнаете:

• когда можно принять НДС к вычету по СМР;
• каким документом оформляется эта процедура;
• какие проводки и движения в книге покупок формируются;
• какие строки декларации по НДС заполняются.

>Пошаговая инструкция

Рассмотрим пошаговую инструкцию оформления примера. PDF

Узнать про начисление НДС по строительно-монтажным работам

НДС при строительстве основных средств в 2018 году

через амортизационные отчисления.

Вычет НДС осуществляется в момент определения налоговой базы, т. е. в квартале начисления НДС по СМР (п. 5 ст. 172 НК РФ).

На сумму НДС по СМР, принятого к вычету:

Учет в 1С

Принятие НДС к вычету по СМР для собственного потребления оформляется документом Формирование записей книги покупок в разделе Операции – Закрытие периода – Регламентные операции НДС. Для автоматического заполнения вкладки Приобретенные ценностинеобходимо воспользоваться кнопкой Заполнить.

В документе указывается:

• от — дата окончания квартала, дата и время документа должна быть не раньше даты и времени начисления НДС по СМР.

Проводки по документу

Документ формирует проводки:

• Дт 68.02 Кт 19.08 — принятие НДС к вычету, ранее начисленного на стоимость СМР.

Документ формирует движения по регистру НДС Покупки:

Отчет Книга покупок можно сформировать из раздела Отчеты – НДС – Книга покупок. PDF

Отчетность

В декларации по НДС сумма вычета отражается:

В Разделе 3 в стр. 140 «Сумма НДС, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, подлежащая вычету»: PDF

• сумма НДС, принятая к вычету.

В Разделе 8 «Сведения из книги покупок»:

• счет-фактура выданный, код вида операции «01».

Хозспособ: документальное оформление

Известно, что при хозяйственном способе производства строительных работ фактически осуществленные организацией-застройщиком затраты накапливаются на счете 08, субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств» (Инструкция по применению Плана счетов <1>, п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций <2>). Какие документы являются основанием для отражения расходов на строительство?

<1> План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
<2> Утверждено Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160.

Самый главный вопрос — нужно ли при хозспособе оформлять акт N КС-2 и справку N КС-3 — не имеет однозначного ответа. Одни специалисты в области учета и налогообложения считают, что эти формы составлять необходимо. При этом в качестве единственного обоснования данной позиции приводится ссылка на Инструкцию N 123 <3>, из п. 7.2.4 которой следует, что при осуществлении строительства хозяйственным способом справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) подписывается руководителем предприятия и начальником структурного подразделения организации, выполняющего строительно-монтажные работы. А поскольку основанием для составления справки по форме N КС-3 являются акты о приемке выполненных работ формы N КС-2, значит, обе унифицированные формы составлять нужно.

<3> Инструкция по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утв. Постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123.

Автор не поддерживает точку зрения о том, что составление указанных форм строительной «первички» является обязанностью любой организации, осуществляющей строительство объекта хозспособом. Во-первых, Инструкция N 123 утратила силу с 1 января 2008 г. в связи с изданием Постановления Росстата от 28.12.2007 N 108. Во-вторых, Указания по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ <4> не содержат предписания о том, что формы N N КС-2 и КС-3 следует оформлять при выполнении СМР силами самого застройщика. Наоборот, в этом документе сказано, что форма N КС-2 применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ. Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющими право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика)). Форма N КС-3 используется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. Справка составляется в необходимом количестве экземпляров.

Какой порядок учета и вычета НДС при строительстве основных средств?

Один экземпляр — для подрядчика, второй — для заказчика (застройщика, генподрядчика). В адрес инвестора справка представляется только по его требованию. Справка по форме N КС-3 представляется субподрядчиком генподрядчику, генподрядчиком — заказчику (застройщику).

<4> Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утв. Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100.

К сведению. Девятый арбитражный апелляционный суд, рассматривая спор о правомерности применения вычетов по НДС, в Постановлении от 19.01.2009 N 09АП-17866/2008-АК <5> указал следующее. Исходя из Указаний по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, эти формы применяются для оформления взаимоотношений заказчика с подрядчиком (генподрядчика с субподрядчиком). При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления составления документов по формам N N КС-2 и КС-3 не требуется, поскольку работы осуществляются собственными силами организации, а подтверждать стоимость произведенных работ организацией самой себе нет необходимости.

<5> Постановлением ФАС МО от 20.03.2009 N КА-А40/1792-09 данное Постановление оставлено без изменения.

С учетом изложенного, на наш взгляд, отсутствие форм N N КС-2 и КС-3 на стоимость СМР, выполненных силами застройщика, контролирующие органы не должны расценивать как нарушение. Также не является нарушением и наличие этих документов. Фактические расходы организации, выполняющей работы хозяйственным способом, должны подтверждаться следующими первичными учетными документами:

• актами на списание строительных материалов, отчетами о расходе материалов и др.;
• табелями учета рабочего времени строительных рабочих, нарядами, расчетными ведомостями и т.д.;
• рапортами о работе строительных машин, путевыми листами автомобилей;
• актами и счетами за использованные энергоресурсы;
• другими первичными учетными документами.

В целях экономической обоснованности расходов соответствующие виды работ должны быть включены в локальные и объектные сметы на СМР.

Примечание. На субсчете 08-3 учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом) (Инструкция по применению Плана счетов).

А.И.Серова

Эксперт журнала

«Строительство:

бухгалтерский учет

и налогообложение»

Строительно-монтажные работы (СМР), выполненные для собственных нужд, признаются объектом налогообложения НДС. В данной статье мы рассмотрим особенности начисления в НДС по этим операциям в 1С.

Вы узнаете:

• в каких случаях необходимо выставлять счет-фактуру и начислять НДС по СМР;
• каким документом оформляется эта процедура;
• какие формируются проводки в налоговом регистре НДС и в книге продаж;
• какие строки декларации по НДС заполняются.

>Пошаговая инструкция

Рассмотрим пошаговую инструкцию оформления примера. PDF

Начисление НДС по СМР хозспособом

Четкого определения понятию «СМР, выполненных хозспособом» (или СМР для внутреннего потребления, собственных нужд) в законодательстве нет, как и закрепленного перечня расходов, которые можно к таким СМР относить. Чиновники в своих письмах традиционно определяют СМР, выполненные хозспособом, так: это строительно-монтажные работы, осуществляемые организацией для своих нужд собственными силами (п. 18 Приказа Росстата от 30.01.2018 N 39).

Таким образом, ключевыми признаками, позволяющими отнести те или иные затраты к СМР, выполненным хозспособом, являются:

• вид работ — связанный со строительством (а не просто с монтажом чего-либо: например, работы по сборке компьютера не относятся к СМР);
• исполнитель (он же потребитель) работ — им выступает организация, выполняющая строительно-монтажные работы для себя самостоятельно (а не с помощью подрядчиков).

СМР для собственных нужд облагаются НДС (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом в налоговую базу включают все фактические расходы организации, которые у нее возникли при выполнение этих работ (п. 2 ст. 159 НК РФ):

• Заработную плату сотрудников и начисленные на нее страховые взносы:

• выполнявших строительные работы для нужд организации;
• занятых разработкой проектно-сметной документации(Письмо Минфина РФ от 22.03.2011 N 03-07-10/07);
• осуществивших монтаж и наладку оборудования, необходимого для эксплуатации зданий, выполненных хозяйственным способом (например, установку и монтаж оборудования для отопления, вентиляции, лифтов, систем электро-, газо- и водоснабжения) (п. 18 Приказа Росстата от 30.01.2018 N 39).

Стоимость материалов (работ, услуг), приобретаемых для выполнения данных работ (Письмо Минфина РФ от 17.03.2011 N 03-07-10/05). При этом НДС, уплаченный поставщикам, принимают к вычету на дату оприходования этих материалов (работ, услуг).

Стоимость ГСМ для строительной техники.

Суммы амортизации по ОС, используемых при осуществлении СМР.

Стоимость приобретения и аренды оборудования, строительных машин, механизмов, инвентаря, инструментов.

Затраты на обслуживание работников, участвующих в строительстве: на их подготовку и переподготовку, обеспечение санитарно-гигиенических и бытовых условий, приобретение для них технической литературы.

Минфин обобщенно определяет СМР так: это стоимость работ капитального характера, в результате которых создаются объекты недвижимости, в том числе здания, сооружения и др., или изменяется первоначальная стоимость данных объектов в случаях достройки, реконструкции, модернизации и по иным аналогичным основаниям (Письмо Минфина РФ от 30.10.2014 N 03-07-10/55074).

Налоговая база по НДС определяется на конец каждого квартала исходя из всех фактических расходов на СМР (п. 2 ст.

Начисление НДС при СМР хозспособом

159 НК РФ, ст. 163 НК РФ, п. 10 ст. 167 НК РФ).

Стоимость СМР облагается по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

На сумму начисленного НДС по СМР:

Начисление НДС по СМР для собственных нужд отражается документом Начисление НДС по СМР хозспособом в разделе Операции – Закрытие периода – Регламентные операции НДС. Для автоматического заполнения табличной части документа Начисление НДС по СМР хозспособом необходимо воспользоваться кнопкой Заполнить.

В документе указывается:

• Объект строительства— объект создаваемого ОС, по которому выполнялись СМР хозспособом, т.е. объекты, учет которых ведется на счете 08.03 &#171;Строительство объектов основных средств&#187; по субконто Способы строительства Хозспособ.
• Сумма — сумма фактически выполненных СМР хозспособом (налогооблагаемая база).
• % НДС— 18%.
• НДС – сумма НДС, рассчитывается автоматически из полей Сумма и % НДС.

Документ формирует проводки:

• Дт 19.08 Кт 68.02 – начисление НДС на сумму СМР, выполненных хозспособом.

Документ формирует движения по регистру НДС Продажи:

• регистрационную запись по Виду ценности СМР собственными силами на сумму начисленного НДС.

Как начислить НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления

Объект налогообложения

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом обложения НДС (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Ситуация: какие работы относить к строительно-монтажным при определении налоговой базы по НДС?

Законодательно этот вопрос не урегулирован.

Налоговая база при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов организации на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ). При этом к строительно-монтажным относятся работы, связанные с капитальным строительством.

В бухучете расходы на капитальное строительство отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Поэтому на практике налоговые инспекции требуют, чтобы НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом, был начислен со всей суммы расходов, собранных на счете 08 в связи с капитальным строительством, за исключением стоимости работ подрядчиков.

Однако такая точка зрения не вполне обоснованна. Чтобы определить, какие именно виды строительных работ признаются капитальными, можно руководствоваться Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД) (утвержден постановлением Госстандарта России от 6 ноября 2001 г. № 454-ст). Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановление ФАС Московского округа от 15 февраля 2005 г. № КА-А40/261-05).

По ОКВЭД к строительству (группа 45) относятся работы по подготовке строительного участка, по прокладке трубопроводов, линий связи и электропередачи, по монтажу зданий, сооружений и сборных конструкций, по бурению скважин и т. п. Причем для расчета НДС из этого перечня к строительно-монтажным в полном объеме можно отнести только те капитальные работы, выполнение которых привело:

• к созданию новых объектов основных средств, в том числе объектов недвижимого имущества (здания, сооружения и т. п.);

• к изменению первоначальной стоимости объектов, находящихся в эксплуатации (в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям).

Такой вывод позволяет сделать письмо Минфина России от 5 ноября 2003 г. № 04-03-11/91.

Конкретный перечень строительно-монтажных работ приведен в абзаце 14 пункта 3.1 Методических положений, утвержденных приказом Росстата от 11 марта 2009 г. № 37. К ним относятся:

• строительные работы по возведению, реконструкции, расширению, техническому перевооружению постоянных и временных зданий и сооружений и связанные с ними работы по монтажу железобетонных, металлических, деревянных и других строительных конструкций;

• работы по сооружению внешних и внутренних сетей водоснабжения, канализации, тепло– и газификации, энергоснабжения;

• работы по возведению установок (сооружений) по охране окружающей среды от загрязнения;

• работы по установке санитарно-технического оборудования;

• работы по сооружению нефтепроводов, продуктопроводов, газопроводов;

• работы по сооружению воздушных и кабельных линий электропередачи, линий связи;

• работы по сооружению мостов и набережных, дорожные работы, подводно-технические, водолазные и другие виды специальных работ в строительстве;

• работы по устройству оснований, фундаментов и опорных конструкций под оборудование, по обмуровке и футеровке котлов, печей и других агрегатов;

• работы по строительству противоэрозионных, противоселевых, противолавинных, противооползневых и других природоохранных сооружений;

• мелиоративные, вскрышные работы;

• другие виды строительных работ, не перечисленные выше, предусмотренные в строительных нормах и правилах.

Следует отметить, что контролирующие ведомства пока не давали разъяснений о возможности использования данного перечня в целях налогообложения. Поэтому его применение при определении налоговой базы по НДС со строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, может привести к спору с проверяющими и налоговым санкциям (ст. 1 НК РФ). В этих условиях отстаивать свою точку зрения организации придется в арбитражном суде. Единственный способ избежать судебного разбирательства – начислить НДС со стоимости всех строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом (отраженных на счете 08). В этот же налоговый период начисленную сумму НДС можно предъявить к вычету (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 и п. 10 ст. 167 НК РФ).

Пример расчета и отражения в бухучете НДС со стоимости строительно-монтажных работ для собственного потребления. Организация не пользуется правом равномерного распределения НДС, подлежащего уплате в бюджет, на три месяца

ООО «Альфа» строит хозспособом здание своего нового офиса. В I квартале «Альфа» провела на строительном участке работы по бурению водопроводной скважины. Работы выполнены собственными силами организации.

Для проведения гидрологических работ «Альфа» закупила строительные материалы на общую сумму 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). Материалы были полностью использованы при бурении скважины. Прочие затраты, связанные с проведением гидрологических работ, составили:

• зарплата рабочим, занятым на бурении скважины (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний), – 68 000 руб.;

• амортизация строительной техники и оборудования – 32 000 руб.

Бурение скважин связано со строительством зданий и сооружений (код ОКВЭД 45.25.2), соответственно выполнение этих работ хозспособом является объектом обложения НДС.

Налоговая база для расчета НДС составила:
100 000 руб. + 68 000 руб. + 32 000 руб. = 200 000 руб.

Сумма НДС, начисленного на стоимость выполненных работ, равна:
200 000 руб. × 18% = 36 000 руб.

Бухгалтер «Альфы» сделал в учете следующие записи.

В течение I квартала (по мере осуществления организацией соответствующих операций):

Дебет 10 Кредит 60
– 100 000 руб. – оприходованы материалы, предназначенные для проведения гидрологических работ на территории строительства;

Дебет 19 Кредит 60
– 18 000 руб. – отражена сумма входного НДС по материалам, предназначенным для проведения гидрологических работ на территории строительства;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 18 000 руб. – принят к вычету входной НДС по материалам, предназначенным для проведения гидрологических работ на территории строительства (на основании счетов-фактур поставщиков);

Дебет 60 Кредит 51
– 118 000 руб. – оплачены материалы;

Дебет 08 Кредит 10
– 100 000 руб. – списана стоимость материалов, использованных для проведения гидрологических работ на территории строительства;

Дебет 08 Кредит 70, 68, 69
– 68 000 руб. – начислена зарплата рабочим, занятым в гидрологических работах на территории строительства (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний);

Дебет 08 Кредит 02
– 32 000 руб. – отражена амортизация строительной техники и оборудования, использованного в гидрологических работах.

31 марта:

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 36 000 руб. – начислен НДС со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом.

Стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом в I квартале, бухгалтер «Альфы» отразил в счете-фактуре, составленном 31 марта. Одновременно счет-фактура был зарегистрирован в книге продаж и книге покупок. В этот же день бухгалтер «Альфы» отразил в учете вычет по НДС:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 36 000 руб. – принят к вычету НДС, начисленный к уплате в бюджет по строительным работам, выполненным хозспособом.

В апреле НДС со стоимости строительно-монтажных работ был перечислен в бюджет в составе общей суммы налога, отраженной в декларации за I квартал.

Ситуация: какие работы относить к строительно-монтажным работам для собственного потребления при определении объекта обложения НДС?

Строительно-монтажными работами для собственного потребления признаются работы, в результате которых организация создает объект, подлежащий использованию в ее собственной деятельности (письма Минфина России от 23 июня 2014 г. № 03-07-15/29969, ФНС России от 8 июля 2014 г. № ГД-4-3/13220).

Состав строительно-монтажных работ следует определять с учетом нормативных актов Росстата (письмо МНС России от 24 марта 2004 г. № 03-1-08/819/16).

В документах Росстата строительно-монтажные работы для собственного потребления отождествляются со строительно-монтажными работами, выполненными хозяйственным способом. К ним относятся:

• работы, выполненные для нужд организации собственными силами (включая работы, на которые организация выделяет сотрудников основной деятельности с выплатой им зарплаты по нарядам строительства);

• работы, выполненные строительными организациями в рамках собственного строительства (например, при реконструкции своего административно-хозяйственного здания, строительстве собственной производственной базы и т. п.).

Такое определение дано в абзаце 11 пункта 3.1 Методических положений, утвержденных приказом Росстата от 11 марта 2009 г. № 37, пункте 19 указаний, утвержденных приказом Росстата от 28 октября 2013 г. № 428.

Ситуация: нужно ли начислить НДС на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных подрядчиком? Организация строит объект хозспособом и часть работ выполняет силами стороннего подрядчика.

Нет, не нужно.

Прибегая к услугам подрядчика, организация не выполняет строительно-монтажные работы, а приобретает их результат. В такой ситуации объект налогообложения НДС, установленный подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ, у организации не возникает. Таким объектом у него может быть лишь стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами. Что же касается работ, выполненных подрядным способом, то с их стоимости НДС должен начислить подрядчик (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Уральского округа от 24 апреля 2007 г. № Ф09-2879/07-С2, от 12 апреля 2007 г. № Ф09-2587/07-С2; Западно-Сибирского округа от 3 июля 2007 г. № Ф04-4383/2007(35836-А27-41), от 29 января 2007 г. № Ф04-9314/2006(30508-А67-14), от 25 января 2007 г. № Ф04-9238/2006(30400-А67-31), от 17 мая 2006 г. № Ф04-2743/2006(22512-А03-34); Северо-Западного округа от 18 апреля 2006 г. № А26-8363/2005-28, от 18 февраля 2005 г. № А56-19358/04; Центрального округа от 19 марта 2007 г. № А54-3559/2006С8, от 22 января 2007 г. № А14-7875/2006/231/24; Восточно-Сибирского округа от 15 февраля 2007 г. № А33-1973/04-С3-Ф02-326/07-С1.

Ситуация: нужно ли начислять НДС, передавая давальческие материалы подрядчику? Организация строит объект хозспособом, часть работ выполняет сторонний подрядчик.

Нет, не нужно.

Объяснения тут следующие.

Во-первых, к подрядчику не переходит право собственности на переданные ему для переработки материалы. Поэтому данная операция не считается реализацией (ст. 39 НК РФ, п. 1 ст. 220 ГК РФ). Значит, она не облагается НДС (ст. 146 НК РФ). Такая точка зрения подтверждается письмом Минфина России от 17 марта 2011 г. № 03-07-10/05.

Во-вторых, начислять НДС на стоимость строительно-монтажных работ для собственных нужд надо, только если такие работы выполняются хозяйственным способом (подп. 3 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 159 НК РФ). Когда же работы выполняет подрядная организация, объект обложения НДС у заказчика отсутствует, в том числе по переданным давальческим материалам. Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановления Президиума ВАС РФ от 2 сентября 2008 г. № 4445/08, ФАС Московского округа от 13 декабря 2010 г. № КА-А40/14232-10-2, от 18 ноября 2010 г. № КА-А40/14213-10).

Ситуация: нужно ли начислить НДС при модернизации компьютера, выполненной собственными силами?

Нет, не нужно.

Объектом обложения НДС являются строительно-монтажные работы (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). Модернизация компьютеров не предусматривает проведения строительно-монтажных работ. Поэтому организация, выполнившая модернизацию собственными силами, не должна начислять НДС с ее стоимости.

Налоговая база

Налоговой базой для расчета НДС является стоимость выполненных работ с учетом всех фактических расходов организации на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).

Ситуация: нужно ли при расчете налоговой базы по НДС в стоимость выполненных хозспособом работ включить плату за аренду участка, находящегося в федеральной (муниципальной) собственности?

Да, нужно.

Налоговая база при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как стоимость выполненных работ, рассчитанная исходя из всех фактических расходов организации на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ). При этом к строительно-монтажным относятся работы, связанные с капитальным строительством.

В бухучете расходы на капитальное строительство отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Поэтому на практике налоговые инспекции требуют, чтобы НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом, был начислен со всей суммы расходов, собранных на счете 08, за исключением стоимости работ подрядчиков.

Хотя такая позиция является неоднозначной, в сложившейся ситуации целесообразнее включить сумму арендной платы (учтенную на счете 08) в стоимость строительно-монтажных работ для собственного потребления, начислить с этой суммы НДС и в этом же квартале принять налог к вычету (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 и п. 10 ст. 167 НК РФ).

Ситуация: нужно ли при определении налоговой базы по НДС в стоимость выполненных хозспособом строительно-монтажных работ включать расходы на разработку проектно-сметной документации? Организация строит нежилое помещение.

Да, нужно, если проектно-сметная документация разработана самой организацией.

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом обложения НДС (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база по таким операциям определяется как стоимость выполненных работ, включающая в себя все фактические расходы на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).
Строительство нежилых помещений без соответствующей проектно-сметной документации не допускается. Это следует из положений пункта 3 статьи 48, пунктов 1 и 7 статьи 51 Градостроительного кодекса РФ. Таким образом, подготовка проектно-сметной документации неразрывно связана с началом производства строительных работ, а затраты на подготовку документации должны включаться в стоимость объекта строительства. Следовательно, расходы на разработку проектно-сметной документации, выполненные самой организацией, увеличивают налоговую базу по НДС при выполнении строительно-монтажных работ хозспособом. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 22 марта 2011 г. № 03-07-10/07.

Дата определения налоговой базы

Налоговую базу по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом, нужно определять на последний день каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ). Это означает, что начислять НДС на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, следует в последний день каждого квартала, в котором организация проводила эти работы. Таким образом, в этот день на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, нужно составить счет-фактуру и зарегистрировать ее в книге продаж.

Пример определения налоговой базы по НДС при проведении строительно-монтажных работ хозспособом с привлечением подрядчиков

ООО «Альфа» строит ангар хозспособом с привлечением подрядчиков.

В I квартале затраты на строительство ангара составили 548 000 руб., в том числе:

• стоимость строительных материалов – 120 000 руб. (без учета НДС);

• зарплата рабочим, занятым в строительстве объекта (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний), – 98 000 руб.;

• стоимость работ по устройству фундамента, выполненных подрядчиком, – 330 000 руб. (без учета НДС).

Налоговая база для расчета НДС при выполнении строительно-монтажных работ хозспособом равна:
120 000 руб. + 98 000 руб. = 218 000 руб.

Сумма НДС составляет:
218 000 руб. × 18% = 39 240 руб.

На стоимость строительно-монтажных работ, выполненных подрядчиком, НДС не начисляется (письмо ФНС России от 4 июля 2007 г. № ШТ-6-03/527).

Счет-фактуру на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, бухгалтер «Альфы» датировал 31 марта. В этот же день счет-фактура был зарегистрирован в книге продаж и книге покупок.

Вычет НДС

В последний день каждого квартала, в котором организация проводила строительно-монтажные работы для собственного потребления, сумму начисленного НДС можно принять к вычету. Такой порядок предусмотрен пунктом 5 статьи 172 Налогового кодекса РФ. Основанием для вычета является счет-фактура, составленный на стоимость строительно-монтажных работ. В последний день квартала, в котором выполнялись эти работы, счет-фактуру нужно зарегистрировать в книге покупок.

Чтобы предъявить к вычету сумму НДС, начисленную со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, необходимо выполнение двух условий:

• строящийся объект должен быть предназначен для использования в операциях, облагаемых НДС;

• стоимость построенного объекта должна быть включена в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (в т. ч. через амортизационные отчисления).

Такой порядок следует из положений пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ. Подробнее о применении вычетов по НДС см. Как принять к вычету НДС по строительно-монтажным работам для собственного потребления.

Пример отражения в бухучете НДС и налоговых вычетов при проведении строительно-монтажных работ хозспособом без привлечения подрядчиков. Организация не пользуется правом равномерного распределения суммы НДС к уплате в бюджет на три месяца

ООО «Торговая фирма «Гермес»» строит здание склада хозспособом.

Строительство начато в I квартале, а закончено во II квартале текущего года (с 1 марта по 30 июня). Для выполнения работ в I квартале были приобретены строительные материалы на сумму 1 180 000 руб. (в т. ч. НДС – 180 000 руб.). Они были списаны на строительство в следующем порядке:

• в I квартале – 200 000 руб.;
• во II квартале – 800 000 руб.

Для выполнения строительных работ были выделены рабочие. Расходы на оплату труда рабочих ежемесячно составляли 97 650 руб. (включая взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний).

Амортизация по производственному оборудованию, задействованному в строительно-монтажных работах, составляла ежемесячно 5000 руб.

Бухгалтер «Гермеса» сделал в учете такие проводки.

В I квартале (март):

Дебет 10 Кредит 60
– 1 000 000 руб. (1 180 000 руб. – 180 000 руб.) – оприходованы строительные материалы;

Дебет 19 Кредит 60
– 180 000 руб. – учтен входной НДС по приобретенным строительным материалам;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 180 000 руб. – принят к вычету входной НДС по приобретенным строительным материалам;

Дебет 08 Кредит 10
– 200 000 руб. – списана часть материалов на строительство объекта;

Дебет 08 Кредит 70 (68, 69)
– 97 650 руб. – начислена зарплата рабочим, занятым в строительстве (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний);

Дебет 08 Кредит 02
– 5000 руб. – начислена амортизация по производственному оборудованию, задействованному в строительно-монтажных работах.

Налоговая база по НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом в I квартале, равна:
200 000 руб. + 97 650 руб. + 5000 руб. = 302 650 руб.

Сумма НДС к начислению за I квартал составляет:
302 650 руб. × 18% = 54 477 руб.

Начисление НДС и принятие его к вычету бухгалтер «Гермеса» отразил проводками:

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 54 477 руб. – начислен НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 54 477 руб. – принят к вычету НДС, начисленный по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом.

Аналогичные проводки по начислению НДС со стоимости строительно-монтажных работ бухгалтер «Гермеса» сделал во II квартале (в апреле–июне).

Сумма налога, начисленного во II квартале, составила:
(800 000 руб. + (97 650 руб. + 5000 руб.) × 3 мес.) × 18% = 199 431 руб.

Эта сумма НДС была предъявлена к вычету в последний день II квартала – 30 июня.

Ситуация: как заполнить строки 4 «Грузополучатель и его адрес» и 6 «Покупатель» счета-фактуры на выполненный объем строительно-монтажных работ для собственного потребления?

Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. Официальная точка зрения по этому поводу контролирующими ведомствами не высказывалась.

Согласно подпункту «ж» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 при составлении счетов-фактур на выполненные работы в строке «Грузополучатель» нужно поставить прочерк. Что касается заполнения строки «Покупатель», то раньше в частных разъяснениях представители налоговой службы рекомендовали указывать в ней те же данные, что и в строке 2 «Продавец». То есть реквизиты организации, осуществляющей строительно-монтажные работы для собственного потребления.

Однако, если организация не заполнила эти строки в счете-фактуре, это не может являться основанием для признания этого документа составленным с нарушением. К такому выводу, в частности, пришел ФАС Московского округа в постановлении от 6 сентября 2007 г. № КА-А40/9182-07. В нем указано, что счета-фактуры, оформляемые на стоимость строительно-монтажных работ, не являются счетами-фактурами, выставленными продавцами покупателю. Поэтому отсутствие в них заполненных реквизитов «Покупатель» и «Грузополучатель и его адрес» не может являться основанием для признания этого документа составленным с нарушением требований пункта 3 статьи 168 Налогового кодекса РФ.

Пример составления счета-фактуры на объем строительно-монтажных работ для собственного потребления

ООО «Альфа» строит здание хозспособом с привлечением подрядчиков.

В I квартале затраты на строительство здания составили 548 000 руб., в том числе:

• стоимость строительных материалов – 120 000 руб. (без учета НДС);

• зарплата рабочим, занятым в строительстве объекта (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний), – 98 000 руб.;

• стоимость работ по устройству фундамента, выполненных подрядчиком, – 330 000 руб. (без учета НДС).

Налоговая база для расчета НДС при выполнении строительно-монтажных работ хозспособом равна:
120 000 руб. + 98 000 руб. = 218 000 руб.

Сумма НДС составляет:
218 000 руб. × 18% = 39 240 руб.

На стоимость строительно-монтажных работ, выполненных подрядчиком, НДС не начисляется (письмо ФНС России от 4 июля 2007 г. № ШТ-6-03/527).

На стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, бухгалтер «Альфы» составил счет-фактуру от 31 марта. В этот же день счет-фактура был зарегистрирован в книге продаж и книге покупок.

Ситуация: нужно ли начислить НДС, если строительно-монтажные работы для собственного потребления выполняет организация, применяющая упрощенку?

Нет, не нужно.

Организации, применяющие упрощенку, не являются плательщиками НДС по всем операциям, кроме:

• ввоза товаров на территорию России;

• операций в рамках договоров совместной деятельности или доверительного управления имуществом в России;

• выставления покупателю счетов-фактур с выделенной суммой налога.

Это следует из пункта 2 статьи 346.11 и пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: нужно ли начислить НДС на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, если организация переведена на уплату ЕНВД?

Да, нужно.

Выполнение строительно-монтажных работ выходит за рамки видов деятельности, которые переводятся на уплату ЕНВД. Поэтому НДС в этой ситуации заплатить придется. Причем права на вычет уплаченной суммы налога у организации не будет, так как построенный объект будет использоваться в деятельности, не облагаемой НДС. Вместе с тем, суммы входного НДС по материалам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ, из бюджета возместить можно (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Ведь они приобретаются для использования в операции, облагаемой НДС. Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 31 октября 2006 г. № 03-04-10/17 и от 8 декабря 2004 г. № 03-04-11/222. И подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 30 июня 2005 г. № А66-11961/2004).