Содержание
Возврат НДС: когда это возможно
Любые внешнеэкономические контакты с зарубежным партнерами сопряжены с экспортом товаров за пределы страны. Вывоз товаров за пределы страны и распространение их на зарубежных рынках очень выгодно для государства. Основной момент – наполнение валютой платежного баланса. По этой причине Россия активно поддерживает экспортную политику и поддерживает предпринимателей.
Налоговое законодательство предусматривает существенную льготу – нулевую ставку НДС. В этом случае выгода для экспортеров еще больше.
Экспорт НДС 2019 по нулевой ставке возможен в таких случаях:
- Международная перевозка товаров.
- Поставка нефти трубопроводным транспортом.
- Поставка газа.
- Услуги национальной электросетью.
- При переработке товаров на таможенной территории.
- Услуг по предоставлению ж/д составов и контейнеров.
- Услуги водного транспорта для перевозок, в случае вывоза за пределы таможенной территории.
- Ряд других случаев.
Воспользоваться нулевой ставкой можно только в отведенные законом сроки. Для подтверждения права на такую налоговую льготу предпринимателю требуется предоставить определенный набор документов. Не всегда это легко, ведь бюрократические трудности никто не отменял.
Тяжело разобраться с возвратом НДС, пиши специалисту по таможенному праву.
Бесплатная консультация таможенного специалиста всего за несколько минут. Заполни простую форму .
Также рекомендуем ознакомиться со статьей «Все что нужно знать о таможенных платежах».
Требуемые документы
Нулевая ставка НДС при экспорте применяется в случае подачи полного пакета документов. Среди них:
- Контракт с иностранным партнером. Нужна копия, на которой четко различаются подписи обоих сторон. В отдельных случаях документ может иметь иную форму, что определена законом.
- Декларация – в бумажном или электронном виде. В ней обязательно содержится отметка таможенного органа о выпуске товара и фактическом пересечении ним границы.
- Выписка из банковского счета, что подтверждает перечисления соответствующей суммы, согласно контракту.
- Транспортные или товаросопроводительные, другие документы, на которых есть отметка таможенных органов касательно убытия и перемещения товара.
- Договор с посредником, если товар поставлялся с помощью такой организации.
Сроки подачи декларации для нулевого НДС при экспорте – 6 месяцев с момента пересечения товаром границы. Данный пакет предоставляется в налоговую инспекцию по месту регистрации.
По закону требуется указанный пакет, но инспектора налоговой часто требуют дополнительные бланки, среди них:
- Квартальный отчет. Осуществляется его проверка, редко ограничиваются проверкой только одной декларации.
- Также осуществляется проверка поставщика, как проводиться оплата товаров.
- Ведется контроль: полноты штата работников, наличие офисного помещения, лицензий, склады.
Некоторые особенности применения нулевой ставки
После подачи всех документов налоговая проводит камеральную проверку. Продолжительность ее до 3-х месяцев. Если в ходе ее не будут предоставлены все необходимые документы или не выполнены требования, то применение нулевой ставки, а значит и возмещение НДС при экспорте не разрешается.
Камеральная проверка имеет следующую специфику:
- Проверка компании экспортера на право ведения подобной деятельности.
- С особой тщательностью осуществляется проверка реорганизованных компаний, которые сменили место нахождения офиса.
Расхождения в результате проверки нежелательны, ведь в таком случае нулевую ставку не разрешат применить. В дальнейшем подавать пакет документов на ее применение разрешено, но опять же процесс проверки будет такой же.
Случается, что в отведенный срок документы не предоставляются, многих предпринимателей интересует, произойдет ли возврат НДС при экспорте. В таком случае варианты такие:
- Начисляется налог в размере 10 или 18%. Ставка зависит от категории товара. Начисление пошлины происходит от момента отгрузки товаров, а не прошествия срока, что отводиться на подачу документов.
- Как результат образуется просрочка, что приводит к необходимости уплаты пени.
Пошаговый алгоритм действий при возврате НДС
Порядок действий для всех предпринимателей, которые претендуют на возмещение аналогичный.
Этап 1
Заключение контракта с иностранным партнером. В процессе проводиться проверка основных позиций контракта. Когда плательщик – третье лицо, то обязательно обозначаются его данные. Очень важно однозначно определить порядок оплаты, в том числе моменты касательно предоплаты.
Этап 2
Формирование паспорта сделки. Так как международные операции валютные, без оформления данного документа не обойтись. Совершить это можно в банке, который имеет соответствующую аккредитацию. Уточнить перечень необходимых документов и сроки проведения действий можно в том же банке.
После отгрузки – необходимый шаг это закрытие паспорта сделки.
Этап 3
Зачисление авансового платежа на счет. Тут уже происходит плотное взаимодействие с банком. После поступления на счет средств в течение 14 дней требуется получить справку об осуществлении валютной операции. В нее вносятся данные касательно целей получения валюты на счет. Эта справка используется финансовым учреждением. Очень важно оформить ее в отведенные сроки (в отдельных банках срок более 14 дней), в противном случае экспортера ждет штраф в пределах 40 тыс. рублей.
Этап 4
Формирование отгрузки. Чтобы восстановление НДС при экспорте произошло, отгрузка формируется в программе 1С или в другой подобной. При этом ставка формируется 0%, важно, чтобы была документация, которая это подтверждает.
Этап 5
Отчетность. Она формируется и сдается в статистический отдел Таможенного органа. На этом шаге важно правильно сформировать коды ТН ВЭД на товар, который экспортируется. Процедура эта не легкая, ведь требуется верно внести код, в случае ошибочного его определения существует вероятность «заработать» штраф.
Бланк отчетности можно найти на официальном сайте отдела таможенной статистики.
Этап 6
Заявление на 0% НДС. Перед тем как подавать указанный выше пакте документов в налоговой орган, требуется сформировать соответствующую заявку. Она заполняется на бланке установленного образца в свободной форме.
Этап 7
Декларация. Далее происходит формирование декларации по НДС. При этом охватывается весь квартал, в котором производилась операция. При этом используются электронные книги покупок. Не следует забывать, что в них отображаются только данные касательно продукции, что реализована и подкреплена заявлениями о ввозе товара, которые передает иностранный контрагент.
В результате происходит формирование разделов 4 и 6 налоговой декларации, при этом указываются соответствующие коды экспортных операций.
Этап 8
Сдача документов в налоговую, и прохождение камеральной проверки.
Тяжело разобраться или есть вопросы, пиши специалисту по таможенному праву.
Бесплатная консультация таможенного специалиста всего за несколько минут. Заполни простую форму .
ГЛАВБУХ-ИНФО
Что делать, если экспортный НДС не был подтвержден
Страница 2
Страница 3
Все страницы
Чтобы обосновать применение нулевой ставки НДС, нужно подтвердить факт реального экспорта. Для этого организация-экспортер должна собрать и представить в налоговую инспекцию пакет документов (ст. 165 НК РФ).
Срок подачи документов, подтверждающих экспорт товаров, ограничен 180 календарными днями. В отношении товаров этот срок отсчитывается со дня помещения товаров под таможенную процедуру экспорта. В отношении работ (услуг) дата отсчета этого срока будет зависеть от вида работ (услуг). Если по истечении этого срока организация не представит в налоговую инспекцию пакет документов, подтверждающих экспорт, операции по реализации товаров подлежат налогообложению по ставке 10 или 18 процентов. Такой порядок следует из положений пункта 9 статьи 165 Налогового кодекса РФ.
Налоговая база
Налоговую базу по НДС при неподтвержденном экспорте определяйте в рублях по курсу на дату отгрузки товаров. Такой порядок установлен пунктом 3 статьи 153, подпунктом 1 пункта 1, пунктом 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ.
Сумму налога, которую нужно начислить к уплате в бюджет, рассчитайте так:
– если реализованные товары облагаются НДС по ставке 18 процентов:
| НДС, начисленный к уплате в бюджет | = | Стоимость товаров (работ, услуг) по экспортному контракту | × | 18% |
– если реализованные товары облагаются НДС по ставке 10 процентов:
| НДС, начисленный к уплате в бюджет | = | Стоимость товаров (работ, услуг) по экспортному контракту | × | 10% |
Моментом определения налоговой базы считается день отгрузки (передачи) товаров (абз. 2 п. 9, подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Поэтому в налоговую инспекцию придется подать уточненные декларации по НДС за тот налоговый период, в котором товары были фактически отгружены. Подробнее об этом см. Как составить и сдать декларацию по НДС экспортерам.
Величину налоговой базы рассчитайте в рублях по курсу на дату отгрузки товаров (п. 3 ст. 153 НК РФ). Такой порядок применяется даже в том случае, если в счет поставки товаров на экспорт от покупателя получена 100-процентная предоплата. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 12 сентября 2012 г. № 03-07-15/123 (доведено до сведения налоговых инспекций письмом ФНС России от 3 октября 2012 г. № ЕД-4-3/16657). С авансов, полученных в счет предстоящих экспортных поставок, НДС не начисляйте (абз. 4 п. 1 ст. 154 НК РФ). Если оплата в валюте поступает после даты отгрузки, то курсовые разницы при определении налоговой базы не учитывайте – она останется неизменной.
Ситуация: как оформить счета-фактуры при начислении НДС по ставке 18 (10) процентов, если в течение 180 дней организация-экспортер не подтвердила право на применение нулевой налоговой ставки
Оформляйте счета-фактуры в общем порядке.
Налоговым кодексом РФ не предусмотрены особые правила составления и регистрации счетов-фактур по экспортным операциям. Следовательно, при продаже товаров на экспорт организация должна составить счет-фактуру и зарегистрировать его на общих основаниях. На дату составления счета-фактуры в нем нужно указать стоимость товаров без НДС и нулевую налоговую ставку. Это следует из положений пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ.
Если в установленный срок полный пакет документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки НДС, не собран, моментом определения налоговой базы по экспортной поставке считается дата отгрузки товаров. Исходя из этого счет-фактура должен быть зарегистрирован в книге продаж в том квартале, в котором состоялась отгрузка товаров на экспорт. Такой порядок следует из положений абзаца 2 пункта 9 и подпункта 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ.
При этом НДС с реализации должен быть начислен по ставке 18 (10) процентов.
По мнению Минфина России, чтобы зарегистрировать счет-фактуру в истекшем квартале, нужно оформить дополнительный лист книги продаж с пометкой «применение ставки 0 процентов не подтверждено» и указанием суммы НДС, начисленной по ставке 18 (10) процентов.
Если впоследствии право на применение нулевой ставки НДС будет подтверждено, организация сможет принять к вычету сумму налога, начисленного из-за отсутствия подтверждающих документов. Для этого в том периоде, в котором будут собраны необходимые документы, счет-фактуру, выставленный с нулевой ставкой НДС, нужно зарегистрировать:
- в книге продаж – без дополнительных пометок;
- в книге покупок – с пометкой «вычет ранее исчисленных сумм налога» и указанием суммы НДС, начисленной из-за отсутствия подтверждающих документов.
Пример оформления счетов-фактур при реализации товаров на экспорт. В установленный срок организация-экспортер не собрала полный пакет документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки НДС
В апреле ЗАО «Альфа» заключило контракт на поставку древесины на экспорт в Финляндию. Цена экспортного контракта – 22 000 долл. США. Древесина была выпущена за границу в соответствии с таможенной процедурой экспорта 19 апреля.
20 апреля бухгалтер «Альфы» составил счет-фактуру и зарегистрировал его в разделе 1 журнала учета счетов-фактур. При этом НДС отражен в счете-фактуре по ставке 0 процентов.
Спустя 180 календарных дней «Альфа» не собрала полный пакет документов, подтверждающих факт реального экспорта и правомерность применения нулевой ставки НДС. Поэтому 19 октября бухгалтер организации начислил НДС по ставке 18 процентов исходя из экспортной выручки (22 000 USD × 18%) и составил дополнительный лист к книге продаж за II квартал.
Налоговая база определяется по курсу доллара на дату отгрузки (п. 3 ст. 153 НК РФ). Условный курс доллара на 19 апреля составляет 30,00 руб./USD. Сумма НДС, начисленная по неподтвержденной экспортной операции, равна:
22 000 USD × 30,00 руб./USD × 18% = 118 800 руб.
Вычет «входного» НДС
Сумму «входного» НДС (в т. ч. восстановленного) по товарам, которые использованы для проведения неподтвержденной экспортной операции, можно принять к вычету на дату отгрузки товаров (п. 3 ст. 172 НК РФ). Отразить эту операцию в бухучете нужно проводками:
Дебет 19 субсчет «НДС по неподтвержденным экспортным поставкам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС по неподтвержденному экспорту;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 субсчет «НДС, предъявленный поставщиками»
– принят к вычету «входной» НДС по товарам, использованным при производстве товаров, экспорт которых не подтвержден;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51
– перечислен НДС в бюджет по неподтвержденным экспортным поставкам.
Пример отражения в бухучете операций, связанных с начислением НДС по неподтвержденной экспортной операции. Оплата товара производится после отгрузки.
12 января ЗАО «Альфа» заключило контракт на поставку древесины на экспорт в Финляндию. Цена экспортного контракта – 22 000 долл. США. В этом же месяце «Альфа» приобрела партию древесины за 590 000 руб. (в т. ч. НДС – 90 000 руб.) и оплатила приобретенный товар.
Древесина была выпущена за границу в таможенном режиме экспорта 19 января. Оплата от финской компании поступила 24 января. Расходы на продажу составили 3000 руб.
Условный курс доллара США на даты совершения операций составлял:
- 19 января – 29,60 руб./USD;
- 24 января – 29,70 руб./USD.
Бухгалтер «Альфы» сделал в учете такие записи (начисление таможенных платежей не рассматривается).
В январе:
Дебет 41 Кредит 60
– 500 000 руб. (590 000 руб. – 90 000 руб.) – оприходована древесина на склад;
Дебет 19 Кредит 60
– 90 000 руб. – учтен «входной» НДС по приобретенной древесине (на основании счета-фактуры поставщика);
Дебет 60 Кредит 51
– 590 000 руб. – перечислены деньги поставщику.
19 января:
Дебет 62 Кредит 90-1
– 651 200 руб. (22 000 USD × 29,60 руб./USD) – отражена выручка от продажи товаров на экспорт;
Дебет 90-2 Кредит 41
– 500 000 руб. – списана себестоимость проданных товаров;
Дебет 90-2 Кредит 44
– 3000 руб. – списаны расходы на продажу.
24 января:
Дебет 52 субсчет «Транзитный валютный счет» Кредит 62
– 653 400 руб. (22 000 USD × 29,70 руб./USD) – получены деньги по экспортному контракту;
Дебет 62 Кредит 91-1
– 2200 руб. (653 400 руб. – 651 200 руб.) – отражена положительная курсовая разница.
Спустя 180 календарных дней «Альфа» не собрала полный пакет документов, подтверждающих факт реального экспорта и правомерность применения нулевой ставки НДС. Поэтому бухгалтер организации начислил НДС, исходя из экспортной выручки, пересчитанной в рубли на дату отгрузки. В учете в этот день сделана запись:
Дебет 19 субсчет «НДС по неподтвержденным экспортным поставкам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 117 216 руб. (651 200 руб. × 18%) – начислен НДС по неподтвержденному экспорту.
После того как налог начислен, сумма «входного» НДС по реализованным товарам принимается к вычету:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 субсчет «НДС, предъявленный поставщиками»
– 90 000 руб. – принят к вычету «входной» НДС по реализованным товарам.
Выполнив расчеты, бухгалтер «Альфы» сдал в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за I квартал текущего года. В декларации помимо первоначальных данных он отразил сумму начисленного НДС по неподтвержденному экспорту и сумму налогового вычета по реализованным товарам.
Пример отражения в бухучете операций, связанных с начислением НДС по неподтвержденной экспортной операции. От покупателя получена 100-процентная предоплата.
12 января ЗАО «Альфа» заключило контракт на поставку древесины на экспорт в Финляндию. Цена экспортного контракта – 22 000 долл. США. В этом же месяце «Альфа» приобрела партию древесины за 590 000 руб. (в т. ч. НДС – 90 000 руб.) и оплатила приобретенный товар.
Предоплата от финской компании поступила 19 января. Расходы на продажу составили 3000 руб. Древесина была выпущена за границу в таможенном режиме экспорта 24 января.
Условный курс доллара США на даты совершения операций составлял:
- 19 января – 29,60 руб./USD;
- 24 января – 29,70 руб./USD.
Бухгалтер «Альфы» сделал в учете такие записи (начисление таможенных платежей не рассматривается).
В январе:
Дебет 41 Кредит 60
– 500 000 руб. (590 000 руб. – 90 000 руб.) – оприходована древесина на склад;
Дебет 19 Кредит 60
– 90 000 руб. – учтен «входной» НДС по приобретенной древесине (на основании счета-фактуры поставщика);
Дебет 60 Кредит 51
– 590 000 руб. – перечислены деньги поставщику.
19 января:
Дебет 52 субсчет «Транзитный валютный счет» Кредит 62
– 651 200 руб. (22 000 USD × 29,60 руб./USD) – получены деньги по экспортному контракту;
24 января:
Дебет 62 Кредит 90-1
– 651 200 руб. (22 000 USD × 29,60 руб./USD) – отражена выручка от продажи товаров на экспорт;
Дебет 90-2 Кредит 41
– 500 000 руб. – списана себестоимость проданных товаров;
Дебет 90-2 Кредит 44
– 3000 руб. – списаны расходы на продажу.
Спустя 180 календарных дней «Альфа» не собрала полный пакет документов, подтверждающих факт реального экспорта и правомерность применения нулевой ставки НДС. Поэтому бухгалтер организации начислил НДС, исходя из экспортной выручки, пересчитанной в рубли на дату отгрузки. В учете в этот день сделана запись:
Дебет 19 субсчет «НДС по неподтвержденным экспортным поставкам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 117 612 руб. (653 400 руб. × 18%) – начислен НДС по неподтвержденному экспорту.
После того как налог начислен, сумма «входного» НДС по реализованным товарам принимается к вычету:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 субсчет «НДС, предъявленный поставщиками»
– 90 000 руб. – принят к вычету «входной» НДС по реализованным товарам.
Выполнив расчеты, бухгалтер «Альфы» сдал в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за I квартал текущего года. В декларации помимо первоначальных данных он отразил сумму начисленного НДС по неподтвержденному экспорту и сумму налогового вычета по реализованным товарам.
Пени
Если экспорт подтвердить не удалось, то помимо НДС организации придется заплатить пени. Причем, если потом экспортер соберет необходимые документы и вернет начисленную сумму НДС, пени все равно останутся в бюджете. Они возврату не подлежат (письмо Минфина России от 24 сентября 2004 г. № 03-04-08/73).
Ситуация: как начисляются пени за несвоевременную уплату НДС, если экспорт подтвердить не удалось
Пени начисляются в общем порядке.
Если в установленный срок организация не представит в налоговую инспекцию пакет документов, подтверждающих экспорт, то помимо НДС она должна будет заплатить пени за каждый календарный день просрочки уплаты налога (ст. 75 НК РФ).
Пени начисляются с 21-го числа каждого из трех месяцев, следующих за кварталом, в котором произошла отгрузка товаров на экспорт, и до момента уплаты налога (либо до даты подачи налоговой декларации с документами, подтверждающими право применения нулевой ставки НДС). Это объясняется так.
Если экспорт не подтвержден, товары считаются реализованными на внутреннем рынке. В этом случае моментом определения налоговой базы по НДС является день отгрузки товаров на экспорт (п. 9 ст. 165, п. 9 ст. 167 НК РФ). Следовательно, НДС по неподтвержденной экспортной операции нужно включить в расчет налоговой базы за тот период, в котором товары были отгружены. При этом сумма налога должна быть перечислена в бюджет в том же порядке, что и по товарам, реализованным в России.
Поскольку сумма налога не была перечислена в бюджет своевременно (т. к. организация планировала подтвердить право на применение ставки 0 процентов), то со дня, следующего за каждым из установленных сроков уплаты налога, ей и будут начислены пени.
Такой вывод следует из положений пункта 1 статьи 174, пункта 3 статьи 75 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом Минфина России от 28 июля 2006 г. № 03-04-15/140 (доведено до сведения налоговых инспекций письмом ФНС России от 22 августа 2006 г. № ШТ-6-03/840). Указанные письма были выпущены, когда налоговым периодом по НДС был месяц, а всю сумму налога за месяц нужно было перечислять в бюджет единовременно. Несмотря на это, приведенная в них аргументация актуальна и в настоящее время.
Главбух советует: есть аргументы, согласно которым начислять пени за просрочку уплаты НДС инспекция вправе начиная со 181-го дня после таможенного оформления товаров на экспорт. Они заключаются в следующем.
Подтверждение экспорта по истечении 180 дней
Если по истечении 180 дней организация представит в налоговую инспекцию пакет документов, обосновывающих применение нулевой налоговой ставки, то суммы НДС, уплаченные по ставке 10 или 18 процентов, можно будет принять к вычету (п. 10 ст. 171, абз. 2 п. 3 ст. 172 НК РФ). Право на вычет сохраняется за организацией в течение трех лет с момента окончания соответствующего налогового периода (п. 2 ст. 173 НК РФ).
Ситуация: с какого момента отсчитывается трехлетний срок, в течение которого организация может возместить НДС по неподтвержденному экспорту. По истечении срока, отведенного для подтверждения права на применение налоговой ставки 0 процентов, организация не собрала необходимые документы
Отсчитывайте трехлетний срок с момента окончания квартала, в котором товары были отгружены.
Если в сроки, установленные пунктом 9 статьи 165 Налогового кодекса РФ, экспортер не подтвердил право на применение ставки НДС 0 процентов, право на налоговый вычет сохраняется за ним в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Это следует из положений пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ.
Порядок определения трехлетнего срока в отношении неподтвержденных экспортных операций законодательно не урегулирован. Официальные разъяснения контролирующих ведомств по этому поводу отсутствуют. В таких условиях организациям следует руководствоваться позицией Президиума ВАС РФ, которая отражена в постановлении от 19 мая 2009 г. № 17473/08. Из этого документа следует, что трехлетний срок, в течение которого организация может возместить НДС по неподтвержденному экспорту, нужно отсчитывать с момента окончания налогового периода, в котором товары были отгружены. В обоснование своей позиции Президиум ВАС РФ привел следующие аргументы.
НДС начисляется по итогам каждого налогового периода по операциям, момент определения налоговой базы которых относится к этому налоговому периоду (п. 4 ст. 166 НК РФ). При отгрузке товаров на экспорт моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ. Если в течение 180 календарных дней с момента таможенного оформления эти документы не собраны, моментом определения налоговой базы признается день отгрузки товаров (подп. 1 п. 1, п. 9 ст. 167 НК РФ). Таким образом, если в установленные сроки организация не смогла подтвердить экспорт, трехлетний срок, отведенный ей для возмещения НДС в дальнейшем, отсчитывается с момента окончания квартала, в котором произошла отгрузка товаров на экспорт (п. 2 ст. 173 НК РФ).
Следует отметить, что некоторые арбитражные суды придерживались этой точки зрения и ранее (см., например, постановления ФАС Московского округа от 4 марта 2009 г. № КА-А40/903-09 (определением ВАС РФ от 2 июля 2009 г. № ВАС-3716/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ), от 13 февраля 2009 г. № КА-А40/7481-08, от 27 октября 2008 г. № КА-А40/9863-08). В то же время принимались и другие решения. Из них следовало, что трехлетний срок можно отсчитывать с момента окончания того периода, в котором истек срок представления документов, установленный пунктом 9 статьи 165 Налогового кодекса РФ (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 13 октября 2008 г. № А66-8148/2007, от 21 февраля 2008 г. № А66-2192/2007, Московского округа от 12 сентября 2007 г. № КА-А40/9299-07). С выходом постановления Президиума ВАС РФ от 19 мая 2009 г. № 17473/08 арбитражная практика по рассматриваемой проблеме должна стать единообразной.
В бухучете вычет НДС, ранее начисленного по неподтвержденным экспортным поставкам, отразите проводкой:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 субсчет «НДС по неподтвержденным экспортным поставкам»
– принят к вычету НДС, начисленный по ставке 10 или 18 процентов по неподтвержденной экспортной поставке.
Это следует из пункта 10 статьи 171 Налогового кодекса РФ.
Пример отражения в бухучете операций, связанных с начислением НДС и пеней по неподтвержденной экспортной операции. Оплата товара производится после отгрузки. Организация собрала необходимый пакет документов до истечения трех лет после таможенного оформления товаров
12 января 2012 года ЗАО «Альфа» заключило контракт на поставку древесины на экспорт в Финляндию. Цена экспортного контракта – 22 000 долл. США. В этом же месяце «Альфа» приобрела партию древесины за 590 000 руб. (в т. ч. НДС – 90 000 руб.) и оплатила приобретенный товар.
Древесина была выпущена за границу в таможенном режиме экспорта 19 января 2012 года. Оплата от финской компании поступила 24 января 2012 года. Расходы на продажу составили 3000 руб.
Условный курс доллара США на даты совершения операций составлял:
- 19 января 2012 года – 29,60 руб./USD;
- 24 января 2012 года – 29,70 руб./USD.
Спустя 180 календарных дней (17 июля 2012 года) «Альфа» не собрала полный пакет документов, подтверждающих факт реального экспорта и правомерность применения нулевой ставки НДС. Поэтому бухгалтер организации начислил НДС, исходя из экспортной выручки, пересчитанной в рубли на дату отгрузки. В учете сделана запись:
Дебет 19 субсчет «НДС по неподтвержденным экспортным поставкам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 117 216 руб. (22 000 USD × 29,60 руб./USD × 18%) – начислен НДС по неподтвержденному экспорту.
После того как налог начислен, сумма «входного» НДС по реализованным товарам принимается к вычету:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 субсчет «НДС, предъявленный поставщиками»
– 90 000 руб. – принят к вычету «входной» НДС по реализованным товарам.
Выполнив расчеты, бухгалтер «Альфы» сдал в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за I квартал 2012 года. В декларации помимо первоначальных данных он отразил сумму начисленного НДС по неподтвержденному экспорту и сумму налогового вычета по реализованным товарам.
Сумма доплаты по декларации составит:
117 216 руб. – 90 000 руб. = 27 216 руб.
«Альфа» перечислила эту сумму в бюджет 20 июля 2012 года. В учете сделана проводка:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51
– 27 216 руб. – перечислен в бюджет НДС по неподтвержденному экспорту.
По уточненной декларации эта сумма подлежит уплате в бюджет:
- не позднее 20 апреля 2012 года – в размере 9072 руб.;
- не позднее 21 мая 2012 года – в размере 9072 руб.;
- не позднее 20 июня 2012 года – в размере 9072 руб.
Продолжительность просрочки составляет:
- с 21 апреля по 19 июля 2012 года – 90 дней;
- с 22 мая по 19 июля 2012 года – 59 дней;
- с 21 июня по 19 июля 2012 года – 29 дней.
Ставка рефинансирования, действующая в период просрочки, составила 8 процентов.
Бухгалтер «Альфы» рассчитал сумму пеней так:
9072 руб. × 1/300 × 8% × 178 дн. = 431 руб.
В бухучете начисление и уплата пеней отражены проводками:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по пеням и штрафам по НДС»
– 431 руб. – начислены пени;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по пеням и штрафам по НДС» Кредит 51
– 431 руб. – перечислена в бюджет сумма пеней.
В III квартале 2012 года «Альфа» собрала пакет документов, подтверждающих факт реального экспорта и право на применение нулевой ставки НДС. После этого бухгалтер сделал в учете проводку:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 субсчет «НДС по неподтвержденным экспортным поставкам»
– 117 216 руб. – принят к вычету НДС, начисленный ранее по неподтвержденной экспортной поставке.
В III квартале 2012 года у «Альфы» отсутствует НДС к начислению по ставкам, отличным от 0 процентов. Поэтому по итогам III квартала сумма налогового вычета превышает сумму НДС по реализации (в декларации отражен НДС к возмещению). После проведенной камеральной проверки налоговая инспекция решила возместить организации «входной» НДС, уплаченный поставщику экспортированных товаров.
На момент принятия решения о возмещении НДС у «Альфы» не было задолженности перед бюджетом. Поэтому по заявлению организации сумма налога была перечислена на ее расчетный счет. В учете «Альфы» сделана запись:
Дебет 51 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 117 216 руб. – поступила на расчетный счет сумма возмещенного налога.
Уплаченная в бюджет сумма пеней организации не возвращается.
Экспорт не подтвержден в течение трех лет
Если в течение трех лет после реализации товаров собрать необходимые документы не удастся, сумму НДС по неподтвержденному экспорту нужно включить в состав прочих расходов:
Дебет 91-2 Кредит 19 субсчет «НДС по неподтвержденным экспортным поставкам»
– списан НДС, уплаченный в бюджет по неподтвержденной экспортной поставке.
Пример отражения в бухучете операций, связанных с начислением НДС и пеней по неподтвержденной экспортной операции. Оплата товара производится после отгрузки. Организация не собрала необходимый пакет документов в течение трех лет после таможенного оформления товаров
12 января 2012 года ЗАО «Альфа» заключило контракт на поставку древесины на экспорт в Финляндию. Цена экспортного контракта – 22 000 долл. США. В этом же месяце «Альфа» приобрела партию древесины за 590 000 руб. (в т. ч. НДС – 90 000 руб.) и оплатила приобретенный товар.
Древесина была выпущена за границу в таможенном режиме экспорта 19 января 2012 года. Оплата от финской компании поступила 24 января 2012 года. Расходы на продажу составили 3000 руб.
Условный курс доллара США на даты совершения операций составлял:
- 19 января 2012 года – 29,60 руб./USD;
- 24 января 2012 года – 29,70 руб./USD.
Спустя 180 календарных дней (17 июля 2012 года) «Альфа» не собрала полный пакет документов, подтверждающих факт реального экспорта и правомерность применения нулевой ставки НДС. Поэтому бухгалтер организации начислил НДС, исходя из экспортной выручки, пересчитанной в рубли на дату отгрузки. В учете сделана запись:
Дебет 19 субсчет «НДС по неподтвержденным экспортным поставкам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 117 216 руб. (22 000 USD × 29,60 руб./USD × 18%) – начислен НДС по неподтвержденному экспорту.
После того как налог начислен, сумма «входного» НДС по реализованным товарам принимается к вычету:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 субсчет «НДС, предъявленный поставщиками»
– 90 000 руб. – принят к вычету «входной» НДС по реализованным товарам.
Выполнив расчеты, бухгалтер «Альфы» сдал в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за I квартал 2012 года. В декларации помимо первоначальных данных он отразил сумму начисленного НДС по неподтвержденному экспорту и сумму налогового вычета по реализованным товарам.
Сумма доплаты по декларации составит:
117 216 руб. – 90 000 руб. = 27 216 руб.
«Альфа» перечислила эту сумму в бюджет 20 июля 2012 года. В учете сделана проводка:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51
– 27 216 руб. – перечислен в бюджет НДС по неподтвержденному экспорту.
По уточненной декларации эта сумма подлежит уплате в бюджет:
- не позднее 20 апреля 2012 года – в размере 9072 руб.;
- не позднее 21 мая 2012 года – в размере 9072 руб.;
- не позднее 20 июня 2012 года – в размере 9072 руб.
Продолжительность просрочки составляет:
- с 21 апреля по 19 июля 2012 года – 90 дней;
- с 22 мая по 19 июля 2012 года – 59 дней;
- с 21 июня по 19 июля 2012 года – 29 дней.
Ставка рефинансирования, действующая в период просрочки, составила 8 процентов.
Бухгалтер «Альфы» рассчитал сумму пеней так:
9072 руб. × 1/300 × 8% × 178 дн. = 431 руб.
В бухучете начисление и уплата пеней отражены проводками:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по пеням и штрафам по НДС»
– 431 руб. – начислены пени;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по пеням и штрафам по НДС» Кредит 51
– 431 руб. – перечислена в бюджет сумма пеней.
В течение трех лет, начиная с 1 апреля 2012 года, «Альфа» так и не собрала пакет документов, подтверждающих факт реального экспорта и право организации на применение нулевой ставки НДС. Сумму налога, уплаченную в бюджет по неподтвержденной экспортной поставке, бухгалтер «Альфы» списал проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 19 субсчет «НДС по неподтвержденным экспортным поставкам»
– 117 216 руб. – учтен в составе прочих расходов НДС, уплаченный в бюджет по неподтвержденной экспортной поставке.
Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть сумму НДС, уплаченную организацией по неподтвержденной экспортной операции
Нет, нельзя.
При расчете налога на прибыль суммы НДС, уплаченные организацией по неподтвержденной экспортной операции, не учитываются. Такие расходы экономически необоснованны, то есть не соответствуют критериям статьи 252 Налогового кодекса РФ. Об этом сказано в письмах Минфина России от 29 ноября 2007 г. № 03-03-05/258, от 17 июля 2007 г. № 03-03-06/1/498, от 22 января 2007 г. № 03-03-06/1/17.
Если в дальнейшем организация сможет подтвердить факт экспорта и уплаченная сумма налога будет возмещена, включать ее в состав доходов также не нужно (письмо Минфина России от 29 ноября 2007 г. № 03-03-05/258).
Арбитражная практика по данному вопросу неоднородна. Некоторые суды разделяют позицию Минфина России (см., например, постановления ФАС Московского округа от 8 октября 2012 г. № А40-136146/11-107-569 и Северо-Кавказского округа от 4 октября 2010 г. № А32-45113/2009). Однако есть примеры судебных решений, в которых признается правомерность включения сумм НДС по неподтвержденному экспорту в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 23 января 2006 г. № Ф04-2578/2005(18865-А27-40), Ф04-2578/2005(18884-А27-40) и от 21 декабря 2005 г. № Ф04-9163/2005(18078-А45-35)).
Отчетность
В декларации по НДС сумму налога, ранее начисленную по неподтвержденной экспортной поставке, укажите в графе 4 раздела 4. При расчете НДС к уплате в бюджет (возмещению из бюджета) она уменьшает сумму НДС, начисленную с операций, облагаемых налогом по ставкам 18, 10, 18/118 или 10/110 процентов. Если разница между начисленным НДС и суммой налоговых вычетов будет положительной, ее нужно перечислить в бюджет. Если эта разница будет отрицательной, организация вправе возместить налог из бюджета. Причем если организация занимается только экспортными операциями, то принятый к вычету «входной» НДС ей возместят из бюджета в полной сумме. Это следует из статей 173 и 176 Налогового кодекса РФ и Порядка заполнения декларации по НДС, утвержденного приказом Минфина России от 15 октября 2009 г. № 104н.
О возмещении «входного» НДС см. Как возместить НДС, если сумма вычетов превысила сумму начисленн
Если компания не успела вовремя собрать и представить в ИФНС «экспортные» документы, то ей придется заплатить НДС и пени. Помимо этого ей придется представить уточненную декларацию. О том, как ее заполнить и о других связанных с этим моментах, мы расскажем в этой статье.
Возвращаемся в прошлое
«Нулевую» ставку НДС, применяемую в отношении экспортных поставок, нужно подтверждать документами, перечисленными в статье 165 НК РФ. Срок для их сбора – 180 дней с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта (п. 9 ст. 165 НК РФ).
Но не всегда экспортерам удается уложиться в этот срок. Либо какие-то документы могут отсутствовать. В таких случаях продавцу придется начислить НДС на стоимость реализованных товаров, экспорт которых не подтвержден. Причем моментом определения налоговой базы в данном случае будет считаться день отгрузки товаров (п. 9 ст. 167 НК РФ). Иными словами, у экспортера появляется обязанность уплатить НДС «задним числом» за тот период, в котором он отгрузил товары иностранному покупателю. При этом пересчет «валютной» стоимости экспортной поставки на рубли делается по курсу, действующему на дату отгрузки (п. 3 ст. 154 НК РФ). Полученную величину необходимо умножить на ставку 18 (или 10) процентов, то есть НДС будет «накручен» сверху и уплачен уже за счет экспортера.
При этом экспортер должен еще раз составить счет-фактуру. Но в нем, в отличие от «первичного» счета-фактуры будет указана сумма НДС по ставке 18 (или 10) процентов. Этот счет-фактура составляется в единственном экземпляре. Такой порядок следует из пункта 22.1 раздела II Приложения № 5 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.
Как считать пени?
Помимо НДС экспортеру придется перечислить в бюджет пени за просрочку уплаты налога. При этом пени начисляются в размере 1/300 ставки рефинансирования Банка России, действующей в период просрочки, от неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки (п. 4 ст. 75 НК РФ).
А вопрос с периодом начисления пени остается спорным вот уже много лет. Налоговики считают, что расчет пени нужно начинать с 26-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором произошла отгрузка товара на экспорт. Однако такая позиция небесспорна, ведь если документы не собраны во 180-дневный срок, обязанность заплатить налог возникает после истечения этого срока, то есть на 181-й день. Поэтому большинство судов считают, что пени в случае неподтвержденного экспорта исчисляются со 181-го дня и до фактической уплаты налога. Вот примеры судебных решений: Постановления ФАС Центрального округа от 17.05.13 № А35-2532/2012, Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.08.2013 по делу № А68-9442/2012, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2015 № 07АП-5806/2015 по делу № А45-24290/2014, ФАС Поволжского округа от 19.12.2008 по делу № А72-1940/08.
Однако следует отметить, что не все суды считают, что пени исчисляются со 181-го дня. Есть решения, вынесенные в пользу ИФНС (Постановление ФАС Поволжского округа от 04.04.2013 по делу № А55-21361/2012). Но подобные примеры, скорее, исключение.
Начисленный НДС на расходы?
Итак, экспортер начислил НДС на стоимость товаров, экспорт по которым не смог подтвердить в 180-дневный срок. Следующий вопрос, который волнует экспортеров: можно ли этот НДС отнести на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли?
Ответ на этот вопрос до недавнего времени был предметом спора. Контролирующие органы указывали, что начисленный с неподтвержденного экспорта НДС нельзя относить на расходы. Соответствующие разъяснения можно было увидеть в Письме Минфина РФ от 29.11.2007 № 03-03-05/258 (направлено для сведения Письмом ФНС России от 14.12.2007 № ШТ-6-03/967@). Вывод чиновники приводили такой: суммы НДС, уплаченные в связи с неподтверждением нулевой ставки, не могут быть учтены в расходах, поскольку не соответствуют условиям обоснованности согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ. А УФНС по г. Москве в Письме от 20.05.2011 № 16-15/049561@ приводило другое обоснование: в пункте 2 статьи 170 НК РФ дан исчерпывающий перечень случаев, когда допускается учет сумм НДС в стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. НДС, уплаченный в случае неподтверждения экспорта товаров, в данный перечень не включен и, следовательно, не может быть учтен в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Но суды не соглашались с аргументами чиновников. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 № 15047/12 судьи отметили, что ссылка на пункт 2 статьи 170 НК РФ в такой ситуации ошибочна. Данная норма устанавливает случаи, когда допустим учет «входного» НДС в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг). Следовательно, положения пункта 2 статьи 170 НК РФ не применяются в отношении НДС по реализуемым товарам, то есть «исходящего» НДС. Аналогичные выводы делали и нижестоящие суды (например, Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 07.05.2015 № Ф01-942/2015 по делу № А11-4982/2014).
И вот не так давно Минфин РФ выпустил разъяснения, в которых изменил свою позицию, ссылаясь на указанное выше Постановление Президиума ВАС РФ. В Письме от 27.07.2015 г. № 03-03-06/1/42961 ведомство признало, что начисленный с неподтвержденного экспорта НДС компания может включить в расходы на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Однако хотим заметить, что относить на расходы исчисленную сумму НДС целесообразно только в том случае, если компания-экспортер впоследствии не будет подтверждать нулевую ставку НДС по данной поставке.
Впоследствии документы собраны
Уплатив НДС и пени, экспортер может впоследствии собрать все необходимые документы, подтверждающие правомерность применения нулевой ставки. Что в этом случае произойдет с ранее исчисленным НДС?
Компания сможет вернуть его из бюджета. Такая возможность следует из пункта 10 статьи 171 НК РФ, согласно которому сумма налога, исчисленная с неподтвержденного экспорта, подлежит вычету. При этом вычет производится на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по нулевой ставке (п. 3 ст. 172 НК РФ). Иными словами, НДС может быть принят к вычету после того, как будет собран полный пакет подтверждающих документов.
При этом в последний день квартала, в котором завершился сбор документов, он должен зарегистрировать в книге продаж «нулевой» счет-фактуру, выставленный им в адрес покупателя на дату отгрузки. А в книге покупок должен отразить счет-фактуру, составленный и зарегистрированный ранее в доплисте книги продаж за период, в котором была произведена отгрузка (п. 23.1 Правил ведения книги покупок).
Далее в декларации по НДС следует заполнить раздел 4. Сумму НДС, ранее исчисленную с неподтвержденного экспорта, нужно указать в строке 040 раздела 4 в декларации по НДС за квартал, в котором собраны все документы. Те вычеты, которые относились к неподтвержденному экспорту и указывались ранее в строке 040 раздела 6, нужно восстановить и отразить в строке 050 раздела 4 декларации. Одновременно эта же сумма подлежит отражению в строке 030 раздела 4, в составе налогового вычета.
В отличие от налога, пени, уплаченные в связи с непредставлением в установленный срок подтверждающих документов, вернуть не получится. Ведь это не предусмотрено налоговым законодательством. И чиновники это подтверждают (Письмо Минфина России от 24.09.2004 № 03-04-08/73).
Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».
Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.
Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.
Принятый в первом чтении законопроект «О внесении изменений в статьи 164 и 165 Налогового кодекса Российской Федерации…» предлагает предоставить фирмам право не применять ставку налога в размере 0 процентов при экспорте. НДС добавляется к цене продукции или услуги по всей цепочке продаж, и каждый следующий продавец платит в бюджет только разницу между налогом, полученным при реализации товара, и уплаченным при покупке, например, сырья или материалов. При экспорте действует ставка 0 процентов.
Но настолько ли выгодно налогообложение по нулевой ставке, как кажется на первый взгляд?
Пересечение границы
Перечень экспортных операций, подпадающих под нулевую ставку НДС, приведён в пункте 1 статьи 164 НК РФ. Право на такую ставку имеют экспортеры, подтверждающие факт пересечения их товаром российской границы, а также оплату сделки иностранным покупателем. Также нулевую ставку можно применять при реализации товаров резидентам свободных таможенных зон (но это условие применяется только в случае, если продукция размещается и используется в самой СТЗ).
В прочих случаях применения нулевой ставки обязательным условием является подтверждение российским поставщиком оплаты полученного для реализации товара для получения вычета по НДС. Иными словами, для применения нулевой ставки необходимо документально подтвердить факт экспорта в течение 180 календарных дней с даты отгрузки продукции, предоставив в ФНС пакет документов вместе с налоговой декларацией. Перечень необходимых бумаг содержится в пункте 1 статьи 165 НК РФ.
Таможенный союз
Для подтверждения нулевой ставки НДС при экспорте в страны Таможенного союза покупатель-импортер должен также предоставить экспортеру экземпляр заявления с отметкой своего налогового инспектора о ввозе товаров и уплате косвенных налогов. В случае неоплаты зарубежным покупателем налога и непредоставления в ФНС заявления, поставщик-экспортер уже не сможет применить нулевую ставку. Однако зачастую проблема даже не в пакете бумаг: российские экспортеры до сих пор сталкиваются с обоснованными или необоснованными отказами в возмещении налога. Принимая пакет документов, подтверждающий применение НДС по ставке 0 процентов, ревизоры ищут любую возможность для отказа. Например, не учитывается как факт оплаты поступление средств от третьих лиц. Очень много спорных моментов по НДС и у перевозчиков, зачастую по-разному трактующих, что считать международной транспортировкой товара. При этом если фискалы отказали в возмещении НДС, а компания, ориентируясь на экспорт, покупала товар у фирм, уплачивающих ЕСХН, ЕНВД или работающих по УСНО, то они будут вынуждены платить НДС за всю цепочку по ставке 18 процентов, что влечет серьезные налоговые риски. Рисковым является и период высокой волатильности валютного курса, когда фискальные органы через полгода после сделки осуществляют перерасчет НДС по текущему курсу, а это оказывается крайне невыгодным для экспортера. Проблемы могут возникать и у предприятий, реализующих товары на экспорт небольшими партиями, когда нужно подтверждать право на применение НДС по ставке 0 процентов для каждой партии товара, – а это чревато необходимостью сбора большого пакета бумаг.
Сложность процедур
На настоящий момент уже после принятия законопроекта, фирмы, занимающиеся экспортом нерегулярно, реализующие на экспорт небольшие партии товаров, смогут отказаться от нулевой ставки, чтобы освободить себя от необходимости следовать достаточно громоздким процедурам по возмещению НДС при экспорте. Они смогут уплачивать налог по ставке 10 и 18 процентов, как по операциям реализации товаров в России. При этом не будет допускаться выборочное применение ставки 0 процентов, отказаться будет возможно лишь на срок не менее года. Хотя, по нашим оценкам, число отказов от применения нулевой ставки не будет значительным, ведь для большинства хозяйствующих субъектов использование такой льготы является чрезвычайно выгодным. Кроме того, при экспорте товаров из России в страны – члены Таможенного союза в обязательном порядке применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость (в соответствии со ст. 164 НК РФ), что определено Соглашением «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе» от 25 января 2008 года и Протоколом «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе» от 11 декабря 2009 года. Та же проблема и в отношении экспорта в страны ЕАЭС. Поэтому освобождение от применения нулевой ставки касается лишь экспорта в другие страны, не входящие в Таможенный союз или ЕАЭС. Законодатели пока не предусмотрели варианта действий, когда налогоплательщик, изъявивший желание уплачивать НДС по экспортным операциям по общеустановленным ставкам 10 и 18 процентов, осуществляет экспорт товаров и в страны, с которыми соглашениями определено применение «нулевой» ставки.
Сетевые продажи
Введение поправок в НК РФ для российских интернет-магазинов является, пожалуй, наиболее серьезным преимуществом, которое обеспечивает принимаемый законопроект: для подтверждения применения НДС по нулевой ставке для них будет достаточно документов, подтверждающих факт оплаты покупателем реализованных товаров, и копии таможенной декларации по форме CN 23, которая принята Всемирным почтовым союзом при сопровождении международных почтовых отправлений. Это делает возможным применение нулевой ставки НДС даже при реализации за рубеж товаров мелкими партиями или в розницу. Однако если товар передается иностранному покупателю не почтовым отправлением, а через службу доставки, то процедура применения нулевой ставки опять усложняется. Поэтому законодателям следует доработать проект закона в этой части, чтобы учесть все возможные нюансы отправлений.
Комментарий эксперта
«На сегодняшний день при реализации товаров, работ, услуг, перечисленных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, применяется ставка НДС 0 процентов. Ставку при реализации таких товаров (работ, услуг) можно применить только при представлении в налоговый орган документов, перечень которых содержится в статье 165 Налогового кодекса. Пунктом 10 статьи 164 НК РФ определено, что подтверждающие документы представляются налоговикам вместе с декларацией по НДС. Представление документов фискалам возможно на бумажном носителе в виде заверенных копий либо по ТКС. Если в установленный срок налогоплательщик не сможет подтвердить экспорт, то ему придется заплатить НДС по ставке 10 или 18 процентов. При этом налог исчисляется за тот период, в котором произошла отгрузка. Поэтому компании необходимо представить уточненную декларацию по НДС. За несвоевременную уплату налога ревизоры доначислят пени, а в случае неуплаты – еще и штраф по статье 122 Налогового кодекса. Обратите внимание: НДС, исчисленный и уплаченный по операциям, право на применение ставки 0 процентов по которым не подтверждено, налогоплательщик вправе включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ. На это указал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 9 апреля 2013 года № 15047/12».
Занимаетесь поставками?
Пройдите специальный экспресс-тренинг для поставщиков.
При реализации товаров и услуг за пределами РФ налогоплательщик имеет возможность применить льготную ставку по НДС. Рассмотрим порядок и условия применения этой льготы.
Все документы собраны в срок: заполняем раздел 4
Раздел 4 вы заполняете за тот квартал, в котором собрали полный комплект документов, подтверждающих экспорт. В нем вы отражаете выручку от реализации товаров на экспорт и заявляете вычет. При этом, даже если соберете документы раньше, вы можете не торопиться и не отражать в декларации экспортные операции до окончания срока — 180 дней (Письмо Минфина России от 15.02.2010 N 03-07-08/38). Например, если документов много и вы не успеваете подготовить их для представления в налоговую.
Примечание
Имейте в виду, что суммы входного НДС по товарам (работам, услугам), которые используются для экспортных операций, нужно учитывать отдельно от входного НДС по операциям, облагаемым НДС по другим ставкам (например, можно ввести отдельные субсчета в бухгалтерском учете или формировать специальные налоговые регистры) (Пункт 1 ст. 153, п. 6 ст. 166, п. 1 ст. 173, п. 3 ст. 172 НК РФ).
Порядок ведения раздельного учета Налоговым кодексом РФ не установлен, поэтому вы определяете его самостоятельно и отражаете в учетной политике (Пункт 10 ст. 165 НК РФ; Постановление ФАС МО от 02.04.2010 N КА-А40/2846-10).
Документы, подтверждающие продажу товара на экспорт, надо представить одновременно с декларацией по НДС (Пункт 10 ст. 165 НК РФ). Рассмотрим возможные ситуации.
Ситуация 1. Срок подачи документов истек раньше, чем срок сдачи декларации.
Например, последний день срока сбора документов — 28.03.2011. И к этому моменту вы все документы собрали. Но декларацию за I квартал вы можете представить только после 31.03.2011. Можно ли в такой ситуации документы представить вместе с декларацией?
Есть решения судов, где сказано, что подтвердить нулевую ставку можно только в пределах 180 дней и отложить представление документов нельзя (Постановления ФАС ЗСО от 16.07.2008 N Ф04-4348/2008(8866-А27-14)). То есть нужно либо в течение 180 дней представить документы, либо на 181-й день начислить налог к уплате в бюджет.
В то же время другие суды и контролирующие органы придерживаются мнения, что документы нужно представлять вместе с декларацией (Письма Минфина России от 03.06.2008 N 03-07-08/137, от 01.04.2008 N 03-07-08/81).
Мы решили уточнить позицию Минфина по данному вопросу.
Из авторитетных источников
Лозовая Анна Николаевна, советник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
«Так как налоговая база по экспортным операциям определяется на последнее число квартала, в котором собран полный комплект документов (Пункт 9 ст. 167 НК РФ), то заявить право на применение ставки 0% можно только после окончания этого квартала, представив декларацию по НДС с заполненными соответствующими разделами (Статья 163 НК РФ). А поскольку декларацию налогоплательщик не может представить в налоговый орган ранее, чем истечет соответствующий налоговый период, то документы представляются одновременно с декларацией по НДС (Пункт 10 ст. 165 НК РФ), то есть до 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом».
Ситуация 2. Собрали документы после окончания квартала, но до сдачи декларации.
Например, экспортная выручка поступила к вам 04.04.2011. При этом все остальные документы уже собраны.
Многие организации считают, что раз они еще не сдали декларацию, то могут подтвердить ставку 0% уже в декларации за I квартал.
Однако это неверно. Выписка, подтверждающая поступление выручки, относится уже ко II кварталу, и на момент определения налоговой базы (31.03.2011) у вас ее еще не было, соответственно, и полного пакета документов тоже. Так что в данной ситуации показать экспорт можно не ранее чем в декларации за II квартал 2011 г.
Ситуация 3. Представили документы после сдачи декларации, но до истечения 180 дней.
Например, 20.04.2011 вы подали декларацию за I квартал 2011 г., в которой заявили экспортные операции, а документы подготовить не успели и представили их только 25.04.2011.
Или возможен иной вариант развития событий: часть документов вы представили с декларацией, а остальные донесли позже. При этом 180 дней еще не истекли.
В такой ситуации налоговые инспекторы, скорее всего, решат, что нулевую ставку вы не подтвердили, поскольку не представили документы одновременно с декларацией. Таким образом, в применении ставки 0% и, соответственно, в экспортных налоговых вычетах налоговая вам откажет. И если в результате итоговая сумма по декларации получится «к уплате», вам могут начислить еще и штраф, и пени на сумму недоплаты.
Однако если вы представили документы в пределах 180 дней и до окончания камеральной проверки, суды, скорее всего, встанут на вашу сторону (Постановления ФАС СЗО от 22.09.2010 по делу N А42-4038/2009; ФАС ВСО от 02.02.2010 по делу N А74-2766/2009).
Чтобы не спорить с проверяющими, можно представить уточненку и приложить все необходимые документы к ней. Главное, чтобы на момент ее подачи еще не был пропущен 180-дневный срок.
Рассмотрим на примере порядок заполнения разд. 4.
Пример 1. Порядок подтверждения нулевой ставки налога в ситуации, когда документы собраны вовремя
Условие
Организация А заключила контракт на поставку товаров в Польшу. По контракту цена товара составляет 15 000 евро. Право собственности на товар переходит в момент отгрузки.
Поставляемые в Польшу товары организация А приобрела 24.09.2010 у организации Б за 413 000 руб. (в том числе НДС — 63 000 руб.). Товар оплачен и счет-фактура получен в тот же день.
28.09.2010 товары прошли таможенное оформление (на таможенной декларации проставлена отметка «Выпуск разрешен»).
Иностранная компания оплатила товар 01.10.2010.
Курс ЦБ РФ составил:
— на 28.09.2010 (дату отгрузки) — 41,2220 руб/евро;
— на 01.10.2010 (дату оплаты) — 41,4392 руб/евро.
Все необходимые документы собраны 11.02.2011.
Решение
Порядок действий организации А будет следующий.
Шаг 1. 24.09.2010 регистрируем в журнале учета полученных счетов-фактур счет-фактуру организации Б.
Шаг 2. 28.09.2010 выписываем счет-фактуру на стоимость товара, реализованного на экспорт с налоговой ставкой 0%, и регистрируем его в журнале учета выставленных счетов-фактур (Пункт 3 ст. 168 НК РФ; п. п. 1, 2 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914). Суммы в счете-фактуре мы можем указать в валюте (Пункт 7 ст. 169 НК РФ).
Шаг 3. Определяем срок для сбора документов. Поскольку товар помещен под таможенную процедуру экспорта 28.09.2010, мы можем собирать документы, подтверждающие правомерность применения ставки 0%, до 28.03.2011 включительно.
Шаг 4. Налоговую базу нужно определить по итогам I квартала 2011 г. (Пункт 9 ст. 167 НК РФ). Поэтому 31.03.2011 регистрируем в книге продаж счет-фактуру, составленный нами ранее (Пункт 17 Правил ведения книги покупок и книги продаж). При этом в графе 7 книги продаж отражаем сумму в размере 621 588 руб. (15 000 евро x 41,4392 руб/евро (курс евро на дату оплаты)), так как в целях исчисления НДС полученная от иностранного покупателя валютная выручка пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров (Пункт 3 ст. 153 НК РФ).
Шаг 5. Вычеты НДС по экспортным операциям можно заявить в том же квартале, когда собраны все документы (Пункт 3 ст. 172 НК РФ). Поэтому 31.03.2011 регистрируем в книге покупок полученный от организации Б счет-фактуру на сумму 413 000 руб., в том числе НДС — 63 000 руб.
Шаг 6. Заполняем разд. 4 декларации по НДС за I квартал 2011 г.
Шаг 7. Сдаем в ИФНС декларацию не позднее 20.04.2011 (Пункт 5 ст. 174 НК РФ) вместе с полным пакетом документов, подтверждающих ставку 0% (Пункт 10 ст. 165 НК РФ).
В бухгалтерском учете будут следующие проводки.